Ответы на вопросы по бухгалтерскому учету и аудиту (Вариант 46)

Порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности. Публичность бухгалтерской отчетности В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» все организации, за исключением бюджетных, представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации. Организации обязаны представить квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую — в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, предусмотренном учредительными документами организации. Датой представления бухгалтерской отчетности для организации считается день фактической передачи ее по принадлежности или дата ее отправления, обозначенная на штемпеле почтовой организации. Если дата представления отчетности приходится на нерабочий (выходной) день, то сроком представления отчетности считается первый следующий за ним рабочий день. Годовая бухгалтерская отчетность организации является открытой для заинтересованных пользователей: банков, инвесторов, кредиторов, покупателей, поставщиков и др., которые могут знакомиться с годовой бухгалтерской отчетностью и получать ее копии с возмещением расходов на копирование. В случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственно бухгалтерского отчета составляется также сводная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов таких обществ, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами. Министерства, ведомства и другие федеральные органы исполнительной власти Российской Федерации представляют сводную годовую бухгалтерскую отчетность по унитарным предприятиям, а также отдельно по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых закреплена в федеральной собственности (независимо от размера, доли). Указанная сводная отчетность представляется Минфину РФ, Минэкономики и Государственному комитету России по статистике в следующие сроки: . по унитарным предприятиям — не позднее 25 апреля следующего за отчетным года. Сводная годовая бухгалтерская отчетность объединения юридических лиц, созданного на добровольных началах организациями, представляется в порядке и сроки, предусмотренные в учредительных документах объединения, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» акционерные общества открытого типа, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды, созданные за счет частных, общественных и государственных средств, обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче органам государственной статистики по месту регистрации организации для предоставления заинтересованным пользователям. Порядок публикации бухгалтерской отчетности устанавливается Минфином РФ и органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета. Общие положения по публикации бухгалтерской отчетности, установленные Законом о бухгалтерском учете, для акционерных обществ конкретизированы приказом Минфина РФ «Порядок публикации годовой бухгалтерской отчетности акционерными обществами» от 28.11.96 г. № 101. В соответствии с данным приказом публикация бухгалтерской от четности акционерным обществом производится после проверки и подтверждения ее аудитором (аудиторской фирмой) и утверждения ее общим собранием акционеров. Публикации в обязательном порядке подлежат бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах. Бухгалтерский баланс может публиковаться по сокращенной форме, разработанной на основе Положения о бухгалтерской отчетности. Сокращенная форма бухгалтер. ского баланса может включать лишь итоговые показатели по разделам (внеоборотные активы, оборотные активы, убытки, капитал и резервы, долгосрочные пассивы, краткосрочные пассивы) при наличии одновременно следующих финансовых показателей деятельности общества: •валюты баланса на конец отчетного года, не превышающей 400 000-кратного размера МРОТ по состоянию на конец года; •выручки (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг за отчетный год, не превышающей 1 000 000-кратного МРОТ. При превышении этих показателей бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах публикуются полностью. В форме бухгалтерского баланса, включающей лишь итоговые показатели по разделам, строки, по которым отсутствуют числовые значения активов и пассивов, приводятся, но прочеркиваются. Форма отчета о прибылях и убытках, представляемая для публикации, должна включать все показатели, предусмотренные п. 23 Положения по отчетности: выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг; себестоимость продажи товаров, продукции, работ, услуг; валовая прибыль; коммерческие расходы; управленческие расходы и др. Кроме того, отчет о прибылях и убытках должен включать сведения о решении общего собрания акционеров о распределении прибыли или покрытии убытков общества за отчетный год, если такие сведения не опубликованы отдельно или в составе какого-либо иного документа, подлежащего опубликованию в средствах массовой информации. Общество должно применять принятые для публикации формы бухгалтерской отчетности от одного отчетного года к другому. Изменения допускаются лишь в случае изменения условий представления и в иных случаях, обоснованность которых подтверждается независимым аудитором. Показатели публикуемых форм отчетности формируются путем прямого переноса показателей из годовой бухгалтерской отчетности или объединения соответствующих показателей. Расхождения меЖ\’ ду показателями публикуемых форм и показателями годовой бухгалтерской отчетности не допускаются. Бухгалтерская отчетность публикуется в тысячах рублей. При значительных оборотах отчетность может быть опубликована в миллионах рублей с одним десятичным знаком. Публикация бухгалтерской отчетности должна включать: полное наименование общества; отчетную дату и (или) отчетный период; валюту и формат представления числовых показателей отчетности; должности, фамилии и инициалы лиц, подписавших отчетность; дату утверждения отчетности общим собранием акционеров; место нахождения исполнительного органа общества (полный почтовый адрес, телефон, факс), в котором заинтересованный пользователь может ознакомиться с отчетностью и получить копию; сведения об органе государственной статистики, в который общество представило экземпляр бухгалтерской отчетности, составленный по типовым формам. Если бухгалтерская отчетность публикуется по сокращенным формам, то публикация должна содержать лишь мнение независимого аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности (безусловно положительное, условно-положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения). В случае полной публикации бухгалтерской отчетности она включает полный текст итоговой части аудиторского заключения. Типовые формы бухгалтерской отчетности могут дополняться статьями и данными, необходимыми заинтересованным пользователям сводной бухгалтерской отчетности: •статьи типовых форм бухгалтерской отчетности, по которым у группы отсутствуют показатели, могут не приводиться, кроме случаев, когда соответствующие показатели имели место в периоде, предшествующем отчетному; •числовые показатели об отдельных активах, пассивах и иных фактах хозяйственной деятельности должны приводиться в сводной бухгалтерской отчетности обособленно, если без знания о них для пользователей невозможна оценка финансового положения группы или финансового результата ее деятельности. В любом случае отчетность должна включать данные о полном названии аудиторской фирмы, виде и номере лицензии на осуществление аудиторской деятельности, дату аудиторского заключения. Расходы, связанные с публикацией бухгалтерской отчетности, включаются в себестоимость продукции в качестве затрат, связанных с управлением производством (по счету 26). Суммы возмещения расходов на копирование и пересылку бухгалтерской отчетности, поступающие от заинтересованных пользователей, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». 62. Сводная и консолидированная бухгалтерская отчетность, их целевая направленность и особенности составления. В случае наличия у организации дочерних и зависимых общееств помимо собственного бухгалтерского отчета составляется также свод нал бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов такцх обществ, находящихся на территории России и за ее пределами. Сводная бухгалтерская отчетность — это система показателей, от. ражающих финансовое положения на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций Бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность в следующих случаях: 1.если головная организация обладает более 50% голосующих акций АО или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ООО); 2.если головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между ними договором; 3.при наличии у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом. Данные о зависимых обществах включаются в сводную бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций АО или более 20% уставного капитала ООО. Изложенные условия объединения отчетов дочерних и зависимых обществ в сводную отчетность конкретизированы Методическими рекомендациями по составлению сводной отчетности. Сводная бухгалтерская отчетность составляется в объеме и порядке, установленном ПБУ 4/99 (9), по формам, разработанным головной организацией на основе типовых форм бухгалтерской отчетности. До составления сводной отчетности выверяют и урегулируют все взаиморасчеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации с дочерними и зависимыми обществами, а также между дочерними и зависимыми обществами. Показатели бухгалтерской отчетности дочернего общества включаются в сводную бухгалтерскую отчетность с 1-го числа месяца, следующего за месяцем приобретения головной организацией соответствующего количества акций, доли в уставном капитале дочернего общества либо появления возможности определять решения, принимаемые дочерними обществами, а показатели отчетности зависимых обществ с 1-го числа месяца, следующего за месяцем приобретения головной организацией соответствующего количества акций или доли в уставном капитале зависимого общества. Сводная бухгалтерская отчетность составляется и представляется на русском языке в тысячах рублей или в миллионах рублей с одним десятичным знаком. Она подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) головной организации (руководителем централизованной бухгалтерии, специализированной организации, бухгалтером-специалистом, ведущим бухгалтерский учет). По решению участников Группы сводная бухгалтерская отчетность может публиковаться в составе публикуемой бухгалтерской отчетности головной организации. При составлении сводной бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации, дочерних и зависимых обществ. В сводную бухгалтерскую отчетность объединяется бухгалтерская отчетность головной организации, дочерних и зависимых обществ, составленная за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату. Группа может не составлять сводную бухгалтерскую отчетность по правилам, предусмотренным нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Минфина РФ в случае, если одновременно соблюдаются следующие условия: •сводная бухгалтерская отчетность составлена на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), разработанных Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности; •Группой должна быть обеспечена достоверность сводной бухгалтерской отчетности, составленной на основе МСФО; •пояснительная записка к сводной бухгалтерской отчетности содержит перечень применяемых требований бухгалтерской отчетности, раскрывает способы ведения бухгалтерского учета, включая оценки, отличающиеся от правил, предусмотренных нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Минфина РФ. 63. Бухгалтерская отчетность в условиях инфляции Инфляция — это процесс снижения покупательной способности денег в результате роста цен. Стабильность проявления инфляции и ее воздействие на результаты деятельности организации диктуют необходимость постоянного учета инфляционной составляющей в процессе анализа. Игнорирование влияния инфляционных процессов на оценку активов и обязательств приводит к искажению информации, содержащейся в финансовой отчетности, неадекватным результатам анализа динамики показателей. Темп инфляции — это процентное изменение общего уровня цен (индекс цен). Сама инфляция в отличие от ее темпа измеряется как прирост общего уровня цен. Различают несколько уровней инфляции: — низкая — цены за год увеличиваются не более чем на 1% (индекс инфляции — 1,01 раза в год); — ползучая — цены за год увеличиваются до 10%, темп инфляции составляет не более 1,1; — галопирующая — цены за год увеличиваются в 2 раза (на 100%), индекс инфляции — до 2 раз в год; — гиперинфляция — цены увеличиваются в год до 1000% (индекс инфляции — 11); — суперинфляция — цены растут свыше 1000% в год. В условиях инфляции финансовые показатели отчетов предприятий о результатах хозяйственной деятельности и финансовом состоянии для целей анализа должны быть приведены к сопоставимому виду. Однако различные элементы бухгалтерской отчетности теряют свою стоимость с различной скоростью. В зависимости от степени подверженности инфляционным процессам все статьи баланса классифицируются на: — монетарные активы — статьи баланса, отражающие средства и обязательства в текущей денежной оценке. К ним относятся де¬нежные средства, дебиторская задолженность (переоценке не подлежат). В связи с инфляцией теряют свою стоимость, а пред¬приятие несет финансовые потери из-за их обесценения. И нао¬борот, предприятия, увеличивающие свои монетарные пассивы (кредиты, займы, кредиторская задолженность), т. е. задерживаю¬щие оплату счетов поставщиков, обязательств по оплате труда, расчету с бюджетом, перед государственными и внебюджетными фондами и прочими кредиторами, извлекают из этого дополни¬тельный доход, поскольку расплачиваются по долгам обесценен¬ными по причинам инфляции деньгами; — немонетарные активы — их реальная стоимость изменяется с течением времени и изменением цен. К ним относятся основные средства, незавершенное строительство, запасы. Поскольку в условиях инфляции объективно оценить финансовое состояние и финансовые результаты деятельности предприятия невозможно без корректировки данных отчетности, существуют различные методы учета влияния инфляции. В мировой практике известны два основных способа нейтрализации влияния фактора инфляции на показатели финансовой отчетности предприятия. • Переоценка финансовой отчетности по колебаниям курсов валют. • Переоценка финансовой отчетности по колебаниям уровней товарных цен. Переоценка финансовой отчетности по колебаниям курсов валют состоит в следующем. Поскольку в первичном документе любого материального и нематериального объекта всегда присутствуют две оценки — в натуральном и стоимостном измерителях, простейшим способом является переоценка ценностей по изменению курса падающей валюты относительно другой, более стабильной валюты. Существуют два вида переоценки: статическая и динамическая. Статическая переоценка делается на момент составления фи¬нансовой отчетности пересчетом всех ее статей, за исключением дебиторской и кредиторской задолженностей, переоценка которых может выполняться только в том случае, если в основе соответствующего договора было предусмотрено использование стабильной валюты в качестве ценового ориентира. При пересчете используется курс валюты на дату составления отчетности. Динамическая переоценка предполагает выполнение указанной процедуры ежедневно. Безусловно, такая методика очень трудоемка и реально возможна лишь в условиях полной компьютеризации бухгалтерского учета. Следует отметить, что этот подход можно использовать, если покупательная способность базовой валюты точно соответствует покупательной способности плавающей валюты, т. е. существует паритет покупательных способностей данных валют. В реальной жизни этого практически не бывает по разным причинам, в том числе из-за определенного регулирования валютных курсов со стороны государства, протекционистской политики в отношении отечественных товаров и т. д. Именно поэтому гораздо большее распространение в бухгалтерской науке и практике получил подход к переоценке финансовой отчетности на основе индексов цен на товарную массу. Переоценка финансовой отчетности по колебаниям уровней то¬варных цен предполагает использование трех следующих методик. 1) Оценка объектов бухгалтерского учета в денежных единицах одинаковой покупательной способности. 2) Переоценка объектов бухгалтерского учета в текущую стоимость. 3) Смешанная. В основе первой методики заложена идея о трактовке капитала как вложенных в организацию денежных средств (приоритет пассива бухгалтерского баланса), в основе второй методики — идея о трактовке капитала как совокупности определенных материальных и нематериальных ценностей (приоритет актива бухгалтерского баланса). Третья методика включает в себя определенные элементы каждой из первых двух. Необходимо отметить, что ключевым моментом в этих методиках является понятие косвенного дохода (убытка), а также способ его расчета. В частности, неувязка между пересчитанными активом и пассивом бухгалтерского баланса может распределяться различными способами. Первый способ предполагает рассмотрение полученной величины как дохода (убытка), обусловленного влиянием инфляции, с отнесением его на статью «Нераспределенная прибыль». Второй способ предполагает, что в силу изменения покупательной способности денежной единицы изменились и источники собственных средств, которые также пересчитываются, чтобы сохранить общую покупательную способность собственного капитала. Косвенный доход (убыток), обусловленный влиянием инфляции, в этом случае будет равен разности между пересчитанными активом и пассивом бухгалтерского баланса. 64. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов. Начиная с 2000 г. организации обязаны осуществлять большую подготовительную работу по формированию бухгалтерской отчетнос¬ти на основе новых нормативных документов по бухгалтерскому уче¬ту и отчетности (ПБУ 4/99, ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, ПБУ 11/2000, ПБУ 12/2000, приказов Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н и от 28.06.2000 г. № 60н). Одной из особенностей указанных документов является отказ Минфина РФ от утверждения форм бухгалтерской отчетности как ти¬повых. Организациям предоставлено право на основе рекомендуемых Минфином РФ форм отчетности разрабатывать свои формы, в кото¬рых были бы учтены основные особенности соответствующих орга¬низаций и вместе с тем содержание этих форм должно отвечать тре¬бованиям новых нормативных документов. Основной состав информации, подлежащей раскрытию в бухгал¬терской отчетности, рассмотрен при изучении отдельных тем. В дан¬ном разделе обращается внимание на особенности раскрытия инфор¬мации в бухгалтерской отчетности, отраженной в новых норматив¬ных документах. Существенные изменения в отчетности вызывают ПБУ 9/99 «До¬ходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Например, в соответствии с ПБУ 9/99 выручка, операционные и внереализационные доходы, составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов за отчетный период, показываются по каждому виду деятельности. Соответственно доходам по каждому виду деятельности должны быть отражены в отчетности и расходы по ви¬дам деятельности (требования ПБУ 10/99). Выделение доходов и расходов по видам деятельности может быть осуществлено в самом Отчете о прибылях и убытках (по строкам 010 и 020). При значительном количестве видов деятельности (более пяти) целесообразно представить эти данные в приложении к Отчету о при-былях и убытках. В соответствии с ПБУ 9/99 по выручке, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств неденежными средствами, подлежит раскрытию как минимум слеующая информация: общее количество организаций, с которыми осуществляются указанные договоры, с указанием организаций, на долю которых прихо¬дится основная часть такой выручки; • доля выручки, полученной по указанным договорам; • способ определения стоимости продукции и товаров, передан¬ных организацией. Положением по бухгалтерскому учету «Информация по аффили¬рованным лицам» (17) установлен порядок раскрытия информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности акционерных обществ. Информацией об аффилированных лицах в бухгалтерской отчет¬ности являются данные об операциях между организацией, представ¬ляющей отчетность, и аффилированным лицом. Такими операциями являются любые операции по передаче каких-либо активов или обяза¬тельств между организацией и аффилированным лицом — приобре¬тение или продажа товаров, работ, услуг, основных средств и других активов, финансовые операции, аренда имущества и предоставление имущества в аренду, передача результатов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, предоставление и получение гаран¬тий и залогов. По операциям с аффилированными лицами в отчетности по каж¬дому аффилированному лицу раскрывается как минимум следующая информация: • характер отношений с этим лицом (контроль или оказание зна¬чительного влияния); • виды операций с ним; • объем операций каждого вида (в абсолютном или относитель¬ном выражении); • стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям; • использованные методы определения цен по каждому виду опе¬раций. Впервые регламентированы правила формирования и представле¬ния информации по сегментам в бухгалтерской отчетности положе¬нием по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам». В соответствии с данным положением перечень сегментов, инфор¬мация по которым раскрывается в отчетности организации, устанав¬ливают самостоятельно, исходя из организационной и управленчес¬кой структуры. При определении информации по географическим сегментам пред¬лагается исходить из: • сходства условий, определяемых экономическими и политичес¬кими системами государств, на территории которых осуществляется деятельность организации; • наличия устойчивых связей в деятельности, осуществляемой в различных географических регионах; • сходства деятельности; • общности рисков, присущих деятельности организации в опре¬деленных географических зонах; • общности правил валютного контроля; • валютного риска, связанного с деятельностью организации в оп¬ределенном географическом регионе, Формирование информации по географическому сегменту может осуществляться по определенному региону, нескольким регионам, го¬сударству или нескольким государствам. Информация может составляться по местам нахождения активов или по местам расположения рынков сбыта. 65. МСФО и Директивы Европейского сообщества (ЕС) в условиях становления глобальной мировой экономики. Основные положения МСФО Международные стандарты предусматривают многовариантность подходов к решению учетных проблем. Они постоянно дорабатываются, изменяются, принимаются новые. Работа по унификации подходов к финансовому учету ведется не только на международном, но и на региональном уровне. Разработкой принципов учета и отчетности в странах-участниках Европейского сообщества (ЕС) занимается Комиссия Европейского сообщества (КЕС) и, в частности, Комиссия по бухгалтерскому учету ЕС. КЕС разрабатывает юридические документы по вопросам учета, называемые «Директивами». Их выполнение после включения в национальное законодательство обязательно для всех фирм стран-участников ЕС. Директивы по вопросам учета сначала вырабатываются Комиссией с привлечением экспертов и специалистов в области бухгалтерского учета из Федерации Европейских экспертов-экономистов. Затем они рассматриваются Экономическим и социальным комитетом и принимаются совместно Советом и Европейским парламентом. Странам-участникам ЕС предоставляется определенный для включения Директив в свое законодательство. В случае отказа Комиссия обращается в Европейский суд с иском к стра- не-участнице. Суд может привлечь страну к ответственности за невыполнение обязательств, договором ЕС. . Директивы предусматривают унификацию форм отчетно- сти и правил их аудирования, принципы составления консо- лидированной отчетности, квалификационные требования к аудиторам и взаимное признание дипломов аудиторсв в стра- нах ЕС, ежегодную финансовую и консолидированную от- четность банков и других финансовых организаций, требова- ния к отчетности учреждений, глав- ные конторы которых находятся вне стран ЕС. Обязательными для исполнения всеми европейскими компаниями являются 4, 7 и 8 Директивы ЕС по бухгалтерскому учету, предусматривающие унификацию форм отчетности и правил ее аудирования, принципы составления консолидированной отчетности. Директива «О принципах годовой отчетности компаний с ограниченной ответственностью» (№ 4 от 25 июля 1978 г.) устанавливает основы финансового учета в странах ЕС. Она содержит вопросы подготовки годового отчета, скоординированные схемы баланса, доходов и расходов, методы оценки стоимости активов и другие. Страны-участницы могут освобождать мелкие и средние компании от определенных обязательств, предусмотренных Директивой. Директива «О консолидированной отчетности» (№ 7 от июля 1983 г.) рассматривает вопросы подготовки, составления, публикации и ревизии консолидированной отчетности. Условия подготовки этих отчетов основаны на принципе государственного контроля, но страны-участницы иногда объединяются при наличии фактического контроля, осуществляемого большинством акционеров. В Директиве «О назначении лиц, ответственных за проведение обязательных ревизий финансовых документов» (№ 8 от 10 апреля 1984 г.) излагаются квалификационные требования, предъявляемые к аудиторам, подчеркивается необходимость назначения на эту работу высококвалифицированных специалистов в данной области во всех странах-участницах ЕС. Вопросы взаимного признания полномочий ревизоров рассматриваются Директивой, принятой в декабре 1988 г. Региональные организации по унификации учетных систем с соблюдением разрабатываемых ими стандартов имеются в Африке, Южной Америке, в странах тихоокеанского региона. Это Всеамериканская ассоциация учета (21 государство Северной и Южной Америки), Африканский совет по бухгалтерскому учету (27 стран Африки), Федерация бухгалтеров стран АСЕАН (5 стран), Ассоциация бухгалтеров стран Азии и Тихоокеанского региона (20 стран). К региональным относится и Координационный совет по методологии бухгалтерского учета стран СНГ. Важнейшие проблемы в международной практике стандартизации учета и отчетности на современном этапе на всех ее уровнях: методы учета инфляции (изменения общего уровня цен); © приемы и политика трансфертных цен; о система перевода иностранных валют; методы учета валютных рисков и сделок в иностранной валюте; налогообложение заграничных дочерних компаний; налоговые системы, освобождающие от двойного налогообложения. Международные стандарты носят рекомендательный характер и страны могут самостоятельно принимать решения об их использовании. Но поскольку МСФО это, по сути, обобщённая практика учёта наиболее развитых учётных систем в мире (американской и европейской), то совершенно очевидно, что их слепое копирование зачастую может негативно сказаться на национальной практике бухучёта. Поэтому принципиальной основой перехода на международные стандарты, прежде всего, должно быть признание общих Принципов подготовки и составления финансовой отчётности (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements). Принципы подготовки и составления финансовой отчётности сформулированы в виде отдельного документа. Данный документ не является стандартом и не содержит обязательных требований и рекомендаций. Если какие-нибудь положения стандартов противоречат Принципам, то применяются положения стандарта. В то же время, по мнению КМСФО, при разработке будущих и пересмотре существующих стандартов число расхождений будет последовательно уменьшаться. В соответствии с Принципами «цели финансовой отчётности состоят в предоставлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании. Эта информация нужна широкому кругу пользователей при принятии экономических решений». К пользователям финансовой отчётности Принципы относят инвесторов, работников, займодавцев, поставщиков и других торговых кредиторов, покупателей, правительства и их органы, общественность. Помимо целей, концептуальные основы определяют общие принципы составления финансовой отчётности, правила признания и оценки отдельных элементов финансовой отчётности. Общие принципы международных стандартов были приняты Правлением в апреле 1989 г. и их можно разделить на 2 группы: основополагающие допущения и качественные характеристики информации. Основные допущения МСФО: 1.Метод начисления (accrual basis) 2.Непрерывность деятельности (going concern) Метод начисления (accrual basis) означает, что хозяйственные операции отражаются в момент их совершения, а не по мере получения или выплаты денежных средств и их эквивалентов. Таким образом, операции будут учитываться в том отчётном периоде, в котором они возникли. Данный принцип даёт возможность получить объективную информацию о будущих обязательствах и будущих поступлениях денежных средств, т.е. позволяет прогнозировать будущие результаты предприятия. Возможное неполучение части объявленных к получению денежных средств может корректироваться своевременным начислением резерва на сомнительные долги за счёт уменьшения финансовых результатов отчётного периода. Непрерывность деятельности (going concern) предполагает, что предприятие продолжит свою деятельность в обозримом будущем. А поскольку у предприятия нет намерения ликвидироваться или существенно сокращать масштабы деятельности, то его активы будут отражаться по первоначальной стоимости без учёта ликвидационных расходов. В противном случае финансовая отчетность должна составляться на другой основе, и эта основа должна быть раскрыта. 66. Цели и задачи налогового учета. Порядок ведения налогового учета. Учетная политика для целей налогообложения. Как учетная система налоговый учет имеет свои объекты, цель, задачи и принципы. Объектами налогового учета являются хозяйственные операции, осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, формирующие или оказывающие влияние на формирование доходов и расходов для целей налогообложения прибыли. Цель налогового учета состоит в формировании полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Таким образом, цель налогового учета определяется интересами пользователей информации. Внутренним пользователем информации является администрация организации. По данным налогового учета внутренние пользователи могут проанализировать расходы, которые не учитываются для целей налогообложения (например, расходы в виде сумм материальной помощи). Уменьшая такие расходы можно оптимизировать налогооблагаемую прибыль. Внешними пользователями информации, формируемой в системе налогового учета, являются прежде всего налоговые службы и консультанты по налоговым вопросам. Налоговые органы должны производить оценку правильности формирования налоговой базы, налоговых расчетов, осуществлять контроль за поступлением налогов в бюджет. Консультанты по налоговым вопросам дают рекомендации по минимизации налоговых платежей. Определяют направления налоговой политики организаций. Для выполнения функций и задач, стоящих перед налоговым учетом, налоговым законодательством определены специальные приемы и способы, образующие методологию налогового учета. К методам ведения налогового учета следует отнести: •введение специальных показателей налогового учета, рассчитываемых на базе данных бухгалтерского учета; •установление методики формирования налоговых показателей; •определение способов ведения налогового учета; •установление специальных форм регистров налогового учета и других форм налогового учета. Методология налогового учета раскрывается в учетной политике для целей налогообложения. Под учетной политикой организации для целей налогообложения следует понимать принятую совокупность методических и организационно-технических способов ведения налогового учета имущества, хозяйственных операций, доходов и расходов с целью формирования достоверной информации о налоговых обязательствах. В процессе формирования учетной политики обосновываются и устанавливаются организационно-методические аспекты ведения налогового учета: •порядок организации раздельного бухгалтерского учета по видам деятельности, осуществляемой налогоплательщиком; •принципы и порядок организации налогового учета видов деятельности, осуществляемой налогоплательщиком; •способы ведения налогового учета; •технология обработки налоговой информации; •формы аналитических регистров налогового учета и другие аспекты, необходимые для ведения налогового учета; •организация документооборота, порядок хранения документов налоговой отчетности и регистров налогового учета. Учетная политика для целей налогообложения должна раскрывать подходы организации к вопросам: определения налоговой базы по налогу на прибыль и формированию налоговых обязательств перед бюджетом; оценки имущества с целью определения выручки от его реализации; распределения убытков между налоговыми периодами. Налоговым кодексом РФ определены способы ведения налогового учета по следующим элементам учетной политики: •классификация доходов и расходов; •порядок признания доходов и расходов; •методы оценки сырья и материалов; •методы оценки покупных товаров; •методы оценки остатков незавершенного производства; •методы оценки остатков готовой продукции; •метод начисления амортизации; •порядок формирования резервов; •порядок переноса убытка на будущее; •периодичность уплаты в бюджет налога на прибыль. Принятая учетная политика утверждается соответствующим распоряжением руководителя организации. Выбранные организацией способы ведения налогового учета применяются последовательно от одного отчетного периода к другому. Изменения в учетную политику могут вноситься в случае изменения налогового законодательства либо способов налогового учета. Принятой в организации учетной политикой должны руководствоваться все ее подразделения. Выбранная налоговая политика обязательно должна быть согласована между главным бухгалтером и руководителем организации, так как именно они несут полную ответственность за достоверность и своевременность исчисления и уплаты налогов и сборов в бюджет. Учетная политика для целей налогообложения должна быть отражена в документации организации как организационно-распорядительный документ. Как правило, это приказ об учетной политике организации. Можно утвердить налоговую учетную политику отдельным приказом, а можно в совокупности с учетной политикой для целей бухгалтерского учета. Первый вариант представляется более верным, так как в гл. 21 и 25 НК РФ прямо содержится требование о формировании специальной учетной политики для целей налогообложения. Организация может выбрать один из двух вариантов составления учетной налоговой политики: •отразить отдельные вопросы по каждому налогу в соответствующих разделах единого приказа об учетной налоговой политике; •составить для каждого налога отдельную учетную политику и утвердить их в качестве приложений к приказу об учетной политике для целей налогообложения. Учетная политика организации для целей налогообложения должна содержать три основных момента: 1. Организационно-технические вопросы: •организация ведения налогового учета (силами работников бухгалтерии; путем создания отдельного специализированного подразделения; аутсорсинг и т.п.); •разработка системы налоговых регистров для расчета налога на прибыль организаций; •разработка системы документооборота для заполнения налоговых регистров и т.д. Если у организации-налогоплательщика есть филиалы, представительства или другие обособленные подразделения, то в ее учетной политике следует предусмотреть целый ряд вопросов, касающихся взаимодействия между головной организацией и ее подразделениями: •сроки представления данных в головную организацию; •порядок уплаты налогов; •порядок ведения книг покупок и продаж; •порядок выставления счетов-фактур и т.п.; 2. Выбор способа налогового учета из нескольких возможных. Это самая главная часть налоговой учетной политики. 3. Дополнительные разъяснения по ряду важных вопросов исчисления налогов, по которым нормы налогового законодательства отсутствуют или не содержат определенного порядка действий. Грамотное решение последнего вопроса поможет избежать многих конфликтов с налоговой инспекцией. Если вдруг спор с налоговым органом перейдет в судебную плоскость, то налоговая учетная политика организации послужит серьезным аргументом в ее пользу. При этом следует помнить, что разработка налогоплательщиком своих собственных способов или методик налогового учета возможна только в тех случаях, когда нормы налогового законодательства или не определены вообще, или не допускают однозначного толкования (что зачастую приводит к конфликту с налоговиками). Обязанность по составлению и принятию учетной налоговой политики закреплена в нескольких главах НК РФ: •гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» (ст. 167 НК РФ); •гл. 25 «Налог на прибыль организаций» (ст. 313 НК РФ); •гл. 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» (п. 2 ст. 339 НК РФ); •гл. 26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции» (п. 16 ст. 346.38 НК РФ). Для изменения однажды принятой политики (по аналогии с бухгалтерским учетом) необходимо возникновение одного из следующих обстоятельств: •изменение применяемых методов учета; •существенное изменение условий деятельности организации; •изменение законодательства о налогах и сборах. В первом и втором случаях изменения принимаются с начала нового налогового периода, то есть со следующего года. Во втором случае — не ранее момента вступления в силу изменений налогового законодательства. В первых двух случаях налогоплательщик добровольно изменяет учетную политику, а в последнем — в обязательном порядке. По сравнению с налогом на прибыль законодательство по НДС несколько либеральнее. Изменение учетной политики по этому налогу возможно с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Другими словами, учетная политика по НДС может меняться один раз в год. Однако в учетной политике есть такие элементы, которые, будучи раз принятыми, не изменяются ни при каких обстоятельствах. Так, нельзя изменить метод определения количества добытого полезного ископаемого, который установлен в гл. 26 НК РФ. Впрочем, и он может быть изменен, но только если поправки вносятся в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением технологии их добычи. Вот тогда можно утвердить новый приказ об учетной политике или внести изменения в его прежнюю редакцию. Важно учесть, что налоговая учетная политика едина для всей организации и обязательна для всех ее подразделений — как уже существующих, так и тех, которые будут созданы в будущем. В отношении НДС это правило прямо закреплено в п. 12 ст. 167 НК РФ. Основными задачами налогового учёта являются: •формирование полной и достоверной информации о порядке предоставления данных о величине объектов налогообложения; •обоснование применяемых льгот и вычетов; •формирование полной и достоверной информации об определении размера налогооблагаемой базы отчётного (налогового) периода; •обеспечение раздельного учёта при применении различных ставок налога или различного порядка налогообложения; •обеспечение своевременной, достоверной и полной информацией внутренних и внешних пользователей, контроль за правильностью исчисления и перечисления налога в бюджет. Принципы налогового учета несколько отличаются от принципов бухгалтерского учета. Так, фундаментальным в бухучете является принцип двойной записи, который обосновывает бухгалтерское уравнение, увязывающее активы организации с источниками их образования. В налоговом учете такое правило не применяется. В главе 25 НК РФ нашли отражение следующие принципы ведения налогового учета: •принцип денежного измерения, т.е. в налоговом учете отражается информация о доходах и расходах, прежде всего в денежном выражении; •принцип имущественной обособленности — т.е. имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации. В налоговом законодательстве этот принцип декларируется в отношении амортизируемого имущества; •принцип непрерывности деятельности организации — учет должен вестись непрерывно с момента ее регистрации организации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации. Если организация в течение какого-либо календарного месяца ликвидирована или реорганизована, то амортизация имущества не начисляется с 1-го числа месяца, в котором завершена ликвидация или реорганизация; •принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления) (ст. 271, 272 НК РФ); •принцип последовательности применения норм и правил налогового учета — т.е. нормы и правила налогового учета должны применяться последовательно от одного налогового периода к другому; •принцип равномерности признания доходов и расходов — предполагает отражение для целей налогообложения расходов в том же отчетном (налоговом периоде, что и доходов, для получения которых они были произведены. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из законодательно установленного принципа — последовательности применения норм и правил налогового учета от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения. Она утверждается приказом (распоряжением) руководителя. Изменения учетной политики допускаются в случае: изменения законодательства; изменения применяемых методов учета; если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности (в учетной политике необходимо отразить порядок их учета). Изменения, внесенные в учетную политику, должны применяться с начала нового налогового периода. Данные налогового учета должны отражать: •порядок формирования суммы доходов и расходов; •порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде; •суммуостатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах; •порядок формирования сумм создаваемых резервов; •сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Подтверждением данных налогового учета являются: 1.Первичные учетные документы. 2.Аналитические регистры налогового учета. Аналитические регистры налогового учета — сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные в соответствии с требованиями НК РФ, без распределения (отражения) по счетам налогового учета. Регистры предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы. Данные налогового учета должны отражать непрерывно в хронологическом порядке объекты бухгалтерского учета для целей налогообложения. Формы регистров, порядок отражения в них аналитических данных, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения. НК РФ определяет обязательные для форм аналитических регистров реквизиты (наименование регистра; период (дату) составления; измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении и др.) Данные налогового учета могут фиксироваться в таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения. 3.Расчет налоговой базы. Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно с соблюдением норм соответствующих статей Налогового кодекса РФ. Например, порядок составления расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций изложен в ст. 315. В статьях 316-333 конкретизируются правила ведения налогового учета применительно к отдельным видам доходов и расходов (например, порядок налогового учета доходов от реализации, расходов по торговым операциям), отдельным видам организаций (страховых организаций, банков), различным видам договоров (доверительного управления имуществом). 4.Разработанную налоговую учетную политику налогоплательщик должен применять с момента создания организации и до момента ее ликвидации. 5. Для изменения однажды принятой политики необходимо появление одного из следующих обстоятельств: 6.- изменение применяемых методов учета; 7.- существенное изменение условий деятельности организации; 8.- изменение законодательства о налогах и сборах. 9. В первом и втором случаях изменения в налоговую учетную политику принимаются с начала нового налогового периода. В третьем случае — не ранее момента вступления в силу изменений налогового законодательства. 10. Изменение учетной политики по НДС возможно с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Другими словами, учетная политика по НДС может меняться один раз в год. 11. Вновь созданные организации обязаны применять налоговую учетную политику с момента своего создания. Для целей исчисления НДС срок утверждения учетной политики установлен не позднее окончания первого налогового периода работы организации (п. 12 ст. 167 НК РФ). 12. Для налога на прибыль организаций никаких конкретных сроков не установлено. 13. Составлять новую налоговую учетную политику каждый год не нужно. В налоговом учете применяется принцип последовательности учетной политики. Однажды принятая, она применяется до тех пор, пока в нее не будут внесены изменения. 14. Обратите внимание! Налоговая учетная политика едина для всей организации и обязательна для всех ее подразделений. В отношении НДС это правило прямо закреплено в п. 12 ст. 167 НК РФ. Налогоплательщики не обязаны представлять свою налоговую учетную политику в налоговую инспекцию сразу же после ее составления. Если же налоговики проводят у налогоплательщика проверку, учетную политику придется предъявить в пятидневный срок после получения требования о доставке документа. 67. Налог на прибыль организаций: нормативная база, порядок учета и отчетности Налог на прибыль– это важный источник формирования доходной части бюджетов разных уровней. Налог на прибыль – это прямой, федеральный и регулирующий налог. Налогоплательщиками налога на прибыль организаций являются: 1) российские организации; 2) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства или получающие доходы от источников в РФ. Объект налогообложения – прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается: для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов;К доходам относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Так как налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, то расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Налоговая ставка устанавливается в размере 24 . % Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 6,5 %, зачисляется в федеральный бюджет, а сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17,5 %, зачисляется в бюджеты субъектов РФ. Налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи. Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период. В результате вычета всех признанных законными расходов из суммы доходов, формируется налоговая база налога на прибыль. Здесь нужно обратить внимание: бухгалтерия фиксирует все приходно-расходные операции, даже не участвующие в налогообложении, поэтому «показания» учёта налогового и бухгалтерского на одном предприятии могут существенно разниться. Чтобы минимизировать расхождения, организация должна выбрать один из двух способов исчисления налогооблагаемой прибыли и постоянно его придерживаться. 1.Метод начисления предполагает расчёт налоговой базы по данным бухгалтерского учёта. Сумма прибыли корректируется в соответствии с информацией налогового учёта, а комментарии по разнице сумм двух учётных систем оформляются в виде бухгалтерской справки. Этот метод является основным для плательщиков налога на прибыль. 2.Кассовый метод учитывает доходы и расходы только по факту их оплаты, исходя их чего и рассчитывается прибыль за отчётный период. Такой способ учёта подходит для небольших организаций. После определения налогооблагаемой прибыли тем или иным способом, фирма имеет право ещё минимизировать эту сумму за счёт убытков предыдущих налоговых периодов, если они имеются. Предприниматели, которые сочетают основной режим налогообложения со специальным, ведут раздельный учёт, то есть доходы и расходы по деятельности, попадающей под УСН, не включаются в доходы и расходы по ОСНО. 68. Налог на добавленную стоимость: нормативная база, порядок учета и отчетности Налог на добавленную стоимость является регулирующим федеральным налогом. Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. НДС взимается со всех товаров, работ и услуг в течение всего производственного цикла. НДС является стабильным и регулярным источником доходов для бюджета. Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость являются: 1) организации; 2) индивидуальные предприниматели; 3) лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ Объектом налогообложения являются следующие операции: 1) реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; 2) передача на территории РФ товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций; 3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; 4) ввоз товаров на таможенную территорию РФ. Местом реализации работ (услуг) признается территория РФ. Налогообложение производится по налоговой ставке 0 %при реализации: 1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта; 2) работ (услуг), выполняемых в космическом пространстве и др. Налогообложение производится по налоговой ставке 10 %при реализации: 1) следующих продовольственных товаров: мяса и мясопродуктов; молока и молокопродуктов; соли; зерна, комбикормов; хлеба; крупы; муки; макаронных изделий; рыбы живой; продуктов детского и диабетического питания; овощей; 2) товаров для детей: 3) периодических печатных изданий; 4) следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства. Налогообложение производится по налоговой ставке 18 %в остальных случаях. Моментом определения налоговой базы является: 1) день отгрузки; 2) день оплаты. 69. Налог на доходы физических лиц: нормативная база, порядок учета и отчетности Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. К доходам полученным от источников в Российской Федерации относятся: дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав; доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации и др.; доходы от реализации недвижимости, ценных бумаг, акций и т.д. вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу; пенсий, пособия, стипендии и другие аналогичные доходы; доходы полученные от использования транспортных средств и средств связи. Не относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, доходы физического лица, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций (включая товарообменные), совершаемых исключительно от имени и в интересах этого физического лица и связанных исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в Российской Федерации, а также с ввозом товара на территорию Российской Федерации. К доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся: дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации, за исключением процентов; страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации, за исключением страховых выплат; доходы от использования за пределами Российской Федерации авторских или иных смежных прав; доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами Российской Федерации и др.Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками: от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации; для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации. Бухгалтерский учет операций, связанных с налогом на доходы физических лиц , осуществляется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 1 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц «. Начисленные суммы НДФЛ отражаются записью по дебету счетов расчетов с персоналом (70, 75, 76) и кредиту счета 68-1. При фактическом перечислении начисленного налога в бюджет на сумму платежа производится списание учтенных на счете 68-1 сумм удержанного налога : Д 68-1 — К 51 «Расчетные счета». Суммы начисленных пеней и штрафа за нарушение законодательства о налоге на доходы физических лиц в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68-1. Приведем несколько типовых бухгалтерских записей: Д 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — К 68-1 — удержан НДФЛ с оплаты труда; Д 70 — К 68-1 — удержан НДФЛ с доходов от участия в уставном (складочном) капитале, выплаченных акционерам (участникам), которые являются сотрудниками организации; Д 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов » — К 68-1 — удержан НДФЛ с доходов от участия в уставном (складочном) капитале, выплаченных акционерам (участникам), не являющимся сотрудниками организации; Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — К 68-1 — удержан НДФЛ с вознаграждения по договорам гражданско-правового характера; Д 68-1 — К 51 — перечислены в бюджет суммы налога ; Д 99 «Прибыль и убытки» — К 68-1 — начислены штрафы и пени; Д 68-1 — К 51 — перечислены в бюджет штрафы и пени. Отчетность по НДФЛ Доходы каждого физического лица (сотрудников и тех, кто работает по договорам гражданско-правового характера) необходимо учитывать персонально (п. 1 ст. 230 НК РФ). Для этого применяется форма N 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц «*(9). На основе данных из налоговой карточки по каждому работнику организации составляется справка о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ*(10). Ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим годом, налоговые агенты должны представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов . Они представляются на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций в порядке, определяемом Минфином России. Если численность физических лиц , получивших от налогового агента доходы , менее 10 человек, то сведения можно представлять на бумажных носителях по форме 2-НДФЛ. Обратите внимание: работодатель не может отказать работнику в выдаче справки о полученных доходах и удержанных суммах налога (форма 2-НДФЛ). Для получения данного документа работнику следует оформить соответствующее заявление. 70. Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды: нормативная база, порядок учета и отчетности Порядок уплаты страховых взносов на обязательное страхование работников регулирует Федеральный законот 24 июля 2009 года N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, территориальные фонды обязательного медицинского страхования». Плательщиками взносов являются: 1. Лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: а) организации; б) индивидуальные предприниматели; в) физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями; 2. Индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. Доходы, облагаемые взносами. Объектом обложения для работодателей являются выплаты и другие вознаграждения, начисляемые физическим лицам в рамках трудовых и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, включая договоры авторского заказа, договоры об отчуждении исключительного права на произведения литературы, искусства, науки и лицензионные договоры. Обложению взносами подлежат любые выплаты, независимо от: характера (заработная плата, выплата социального назначения, гарантия); упоминания о них в условиях договора; источника выплаты; порядка учета при налогообложении прибыли. Доходы, не облагаемые взносами. Доходы, которые не облагают взносами, перечислены в статье 9 Федерального закона N 212-ФЗ. К ним, в частности, относят: — все виды государственных пособий — по безработице, по беременности и родам, по временной нетрудоспособности и прочие; — компенсации, связанные с выполнением гражданином трудовых обязанностей (в пределах норм); — компенсации расходов физических лиц, понесенные ими при выполнении работ, оказании услуг по гражданско-правовым договорам; — единовременную материальную помощь работнику в связи со стихийным бедствием или террористическим актом, в связи со смертью члена семьи или рождением ребенка (не более 50 000 рублей на каждого ребенка, выплаченных в течение первого года после рождения); — материальную помощь работникам в размере не более 4000 рублей на одного работника в год; — взносы по обязательному страхованию работников, добровольному страхованию на случай смерти и медицинскому добровольному страхованию на срок от одного года; — дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии, но не более 12 000 рублей на каждого работника в год; — суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам; — командировочные расходы (суточные, документально подтвержденные расходы: на проезд, по найму жилого помещения, на оплату услуг связи, прочие). Обратите внимание: многие выплаты, на которые ранее не начисляли ЕСН, теперь подлежат обложению страховыми взносами. Это: — компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая как при увольнении, так и без увольнения; — суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемые членам семьи умершего работника; — выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда; — выплаты в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания и личному составу экипажей воздушных судов, выполняющих международные рейсы. Объект обложения не возникает, если: — трудовой или гражданско-правовой договор не заключен; — предметом договора являются имущественные права (аренда, дарение); — получена материальная выгода по льготному ЗАЙМУ ; — получены дивиденды акционером (участником). Страхователи должны отчитываться по начисленным и уплаченным взносам и представлять расчеты: — до 15-го числа второго месяца после отчетного квартала — в Пенсионный фонд по взносам на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование по форме РСВ-1. Она утвержденаприказом Минздравсоцразвития от 15 марта 2012 г. N 232н; — до 15-го числа следующего месяца за отчетным кварталом — в Фонд социального страхования по взносам на обязательное социальное страхование. Форма ведомости N 4-ФСС утверждена приказомМинздравсоцразвития от 12 марта 2012 г. N 216н. Отчетность по страховым взносам можно сдавать в бумажном виде лично или через представителя. Отправить отчетность можно и по почте заказным письмом с описью вложения. Некоторые фирмы теперь обязаны отчитываться только в электронном виде. Индивидуальные сведения о трудовом стаже, заработке и начисленных пенсионных взносах работников представляют в Пенсионный фонд ежеквартально до 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным кварталом. Отчитываться об индивидуальных сведениях о трудовом стаже нужно по формам, которые утвержденыпостановлением Правления Пенсионного фонда России от 31 июля 2006 г. N 192п. Обратите внимание: если среднесписочная численность работников вашей организации превысила 50 человек, отчетность во внебюджетные фонды вы должны представлять только в электронном виде. 71. Сущность аудита и аудиторской деятельности, их значение в условиях рынка. Сопутствующие аудиту услуги. Прочие услуги, связанные с аудиторской деятельностью Сущность аудита и аудиторской деятельности определена как Международным стандартом аудита МСА 200, так и российским Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности». Существует множество определений аудита — одни из них закреплены в официальных нормативных документах, как международных, так и национальных, другие определения даются специалистами в области аудита. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.01 № 119-ФЗ так определяет понятие аудиторской деятельности: «Аудиторская деятельность, аудит — предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей». На макроэкономическом уровне аудит будет элементом рыночной инфраструктуры, необходимость функционирования кᴏᴛᴏᴩого определяется следующими обстоятельствами: a.бухгалтерская отчетность используется для принятия решений заинтересованными в ней пользователями, в т.ч. руководством, участниками и собственниками имущества экономического субъекта, реальными и потенциальными инвесторами, работниками и заказчиками, органами власти и общественностью в целом; b.бухгалтерская отчетность может быть подвержена искажениям в силу ряда факторов, в частности применения оценочных значений и возможности неоднозначной интерпретации фактов хозяйственной жизни; помимо ϶ᴛᴏго, достоверность бухгалтерской отчетности не обеспечивается автоматически ввиду возможной пристрастности ее составителей; c.степень достоверности бухгалтерской отчетности, как правило, не может быть самостоятельно оценена большинством заинтересованных пользователей из-за затрудненности доступа к учетной и прочей информации, а также многочисленности и сложности хозяйственных операций, отражаемых в бухгалтерской отчетности экономических субъектов. Аудит согласно закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с законодательством Российской Федерации уполномоченными органами государственной власти. Согласно ϶ᴛᴏму же закону аудитором будет физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора. Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность в качестве работника аудиторской организации или в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора, либо в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего ϲʙᴏю деятельность без образования юридического лица. Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги. Индивидуальный аудитор не вправе осуществлять иные виды предпринимательской деятельности Аудиторская организация — ϶ᴛᴏ коммерческая организация, осуществляющая аудиторские проверки и оказывающая сопутствующие аудиту услуги. Важно заметить, что одной из международных организаций, до недавнего времени контролирующей и координирующей аудиторскую деятельность, был Комитет по аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров (IFAC), кᴏᴛᴏᴩый состоял из представителей всех основных профессиональных бухгалтерских организаций. Комитет был ответствен за установление стандартов и инструкций аудита с 1976 по 1991 г.; в настоящее время эту функцию выполняет Совет по аудиторской практике. Комитет по аудиторской практике предложил простое определение аудита: аудит — ϶ᴛᴏ независимое рассмотрение специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия и выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом. Аудитом занимается аудитор — частное лицо или фирма, проводящие аудит предприятия, — и партнеры такого частного лица или такой фирмы. В необходимых случаях понятие «аудитор» содержит в себе и аудиторский персонал, действующий на основании делегирования полномочий. Стоит сказать — положение об основных концепциях аудита, кᴏᴛᴏᴩое в 1973 г. опубликовал Комитет по основным концепциям аудита Американской ассоциации бухгалтеров (AAA), определяет и процесс, и цели аудита: аудитомназывается систематический процесс объективного сбора и оценки свидетельств об экономических действиях и событиях с целью определения степени ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙия данных учреждений установленным критериям и представление результатов проверки заинтересованным пользователям. Это определение содержит несколько ключевых моментов. В первую очередь, оценка должна быть объективной, т.е. независимой от влияния субъективных факторов — администрации, собственников (акционеров), работников компании и т.д. Во-вторых, аудитор определяет степень ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙия данных, представленных в отчетности, реальным данным, т.е. выражает ϲʙᴏе мнение по поводу верности и обоснованности информации, содержащейся в финансовых отчетах, а не подтверждает абсолютную точность представленных данных. В-третьих, проверка совершается в интересах определенных лиц. Естественно, что данные интересы различны, иногда даже полярны, по϶ᴛᴏму для сохранения объективности и удовлетворения потребностей всех пользователей в нужной и полезной информации аудитор точно определяет, в какой мере проверенные факты ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙуют критериям и стандартам. В международной финансовой отчетности такими критериями будут общепринятые принципы бухгалтерского учета. Отличие аудита от аудиторской деятельности состоит в том, что последняя предусматривает и различные аудиторские услуги. В последнее время главное внимание уделяется повышению эффективности системы управления предприятием, и прежде всего системы внутреннего контроля. Системный подход подготовил почву для развития качественных аудиторских услуг, т.е. аудиторские структуры начали больше заниматься консультационной деятельностью, чем непосредственно аудитом. Аудит и аудиторская деятельность различаются и по результатам. Результатом аудита могут быть выводы о состоянии финансовой отчетности — реальности статей баланса, достоверности бухгалтерского учета, законности и целесообразности хозяйственных операций, а результатом аудиторских услуг — возможное состояние объектов в будущем, т.е. прогнозные экономические показатели, качественные характеристики организационной структуры управления, системы учета и контроля. Аудиторская деятельность представляет собой предпринимательскую деятельность по проведению собственно аудита и оказанию сопутствующих ему работ и услуг. В качестве обобщения дадим определение собственно аудита: аудит — ϶ᴛᴏ независимая проверка бухгалтерской {финансовой) отчетности с целью выражения мнения о степени достоверности ϶ᴛᴏй отчетности. Сопутствующие аудиту работы и услуги — предпринимательская деятельность аудиторов или аудиторских организаций, включающая следующие основные направления: бухгалтерские услуги; услуги по проведению проверок и экспертиз, не являющихся собственно аудитом; консультационные услуги; обучение и прочие услуги аудиторского профиля. Все данные виды деятельности требуют от исполнителя компетенции в областях собственно аудита, бухгалтерского учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности, финансов и экономики в целом, налогообложения, хозяйственного права. Собственно аудитом имеет право заниматься только аттестованный аудитор, имеющий лицензию (индивидуальную или на организацию) на право заниматься аудиторской деятельностью. В Российской Федерации существуют две формы аудита: обязательный и инициативный. Аудит может проводиться в отношении любых юридических лиц независимо от их организационно- правовых форм и видов деятельности, а также любых физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица и зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей. Индивидуальный аудитор, зарегистрированный как предприниматель без образования юридического лица, не вправе проводить обязательный аудит. Аудит — ϶ᴛᴏ не просто механизм контроля. Аудиторские проверки в равной степени можно считать средством достижения коммерческого успеха, поскольку «добавочная стоимость» консультаций, осуществляемых специалистами по видению бизнеса, и их советов в конечном счете способствуют экономическому успеху клиента. Для многих аудиторских фирм в тех странах, где ϶ᴛᴏ разрешено законодательством (например, в США, Великобритании), оказание аудиторских услуг становится в последние годы преобладающим видом деятельности. Материал опубликован на http://зачётка.рф В странах с развитой рыночной экономикой, в кᴏᴛᴏᴩых аудит существует уже давно, ϶ᴛᴏт термин трактуется весьма многообразно. Так, в Великобритании под аудитом понимаются независимая проверка и выражение мнения о финансовой отчетности предприятия. При ϶ᴛᴏм термин «аудит» применяется не только при проверке предприятий (фирм), подпадающих под действие Закона о компаниях или Закона о промышленных и иных обществах, но и при ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующей проверке правительственных учреждений и местных органов власти, а также при оказании клиентам аудиторских услуг по соглашению (например, по доверительному договору). По мнению американских специалистов, аудит — ϶ᴛᴏ сбор и оценка фактов, касающихся функционирования и положения экономического объекта (самостоятельного хозяйственного подразделения), или информации о таком функционировании и положении, осуществляемый компетентным независимым лицом, кᴏᴛᴏᴩое, исходя из установленных критериев, выносит заключение о качественной стороне ϶ᴛᴏго функционирования. Следовательно, под аудитом понимаются независимая проверка и выражение мнения о финансовой отчетности предприятия. Главная цель аудита — определение достоверности и правдивости финансовой отчетности компании, а также контроль за соблюдением ею законов и норм хозяйственного права и налогового законодательства. В ходе аудиторской проверки финансовых отчетов устанавливается точность отражения в них финансового положения и результатов деятельности предприятия; ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙие ведения бухгалтерского учета установленным требованиям, критериям; соблюдение проверяемым предприятием действующего законодательства. Особое значение имеет тот факт, что проверку достоверности отчетности предприятия, соблюдения действующего законодательства и составление аудиторского заключения по ϶ᴛᴏму вопросу реализует независимый аудитор. Независимость аудитора определяется: •ϲʙᴏбодным выбором аудитора (аудиторской фирмы) хозяйствующим субъектом; •договорными отношениями между аудитором (аудиторской фирмой) и клиентом, что позволяет аудитору ϲʙᴏбодно выбирать ϲʙᴏего клиента и быть независимым от указаний каких-либо государственных органов; •возможностью отказать клиенту в выдаче аудиторского заключения до устранения отмеченных недостатков; •невозможностью аудиторской проверки при родственных или деловых отношениях с клиентом, превышающих договорные отношения по поводу аудиторской деятельности; •запрещением аудиторам и аудиторским фирмам заниматься хозяйственной, коммерческой и финансовой деятельностью, не связанной с выполнением аудиторских, консультационных и других услуг, разрешенных законодательством. Под оказанием сопутствующих аудиту услуг понимается предпринимательская деятельность, осуществляемая аудиторскими организациями помимо проведения аудита. Аудиторские организации согласно закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации и предприниматели, осуществляющие ϲʙᴏю деятельность без образования юридического лица, могут оказывать сопутствующие аудиту услуги. Под сопутствующими аудиту услугами понимается оказание аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами следующих услуг: 1.постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование; 2.налоговое консультирование; 3.анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование; 4.управленческое консультирование, в т.ч. связанное с реструктуризацией организаций; 5.правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам; 6.автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий; 7.оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков; 8.разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов; 9.проведение маркетинговых исследований; 10.проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в т.ч. на бумажных и электронных носителях; 11.обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью; 12.оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью. Аудиторским организациям и отдельным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг. Оказание таких услуг требует от исполнителей соблюдения в установленных случаях независимости, а также наличия профессиональной компетентности в областях аудита, бухгалтерского учета, налогообложения, хозяйственного права, экономического анализа. Сопутствующие аудиту услуги можно разделить на два вида: услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, и услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки. Услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, оказываются в области постановки бухгалтерского учета; контроля ведения учета и составления отчетности; контроля начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей; анализа хозяйственной и финансовой деятельности; оценки экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта; представления интересов экономического субъекта по доверенности перед третьими лицами; проведения семинаров, повышения квалификации и обучения персонала экономических субъектов, и в частности аудиторских организаций; научной разработки, издания методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово-хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву; компьютеризации бухгалтерского учета, составления отчетности, расчетов по налогообложению, анализа хозяйственной деятельности, аудита и т.д.; консультационных услуг по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвестиционной деятельности, менеджмента, маркетинга, оптимизации налогообложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий; информационного обслуживания; экспертного обслуживания; подбора и тестирования бухгалтерского персонала экономического субъекта и др. Услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, оказываются в области ведения бухгалтерского учета; восстановления бухгалтерского учета; составления налоговых деклараций; составления бухгалтерской отчетности. Сопутствующие аудиту услуги разделяются на услуги действия, услуги контроля, информационные услуги. К услугам действия ᴏᴛʜᴏϲᴙтся услуги по созданию документов, состав кᴏᴛᴏᴩых установлен в договоре с экономическим субъектом и ранее экономическим субъектом не созданных. К услугам контроля ᴏᴛʜᴏϲᴙтся услуги по проверке документов на предмет их ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙия критериям, согласованным аудиторской организацией с экономическим субъектом; контролю ведения учета и составления отчетности; контролю начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей; тестированию бухгалтерского персонала экономического субъекта. К информационным услугам ᴏᴛʜᴏϲᴙтся услуги по подготовке устных и письменных консультаций по различным вопросам; проведение обучения, семинаров, «круглых столов»; информационное обслуживание; издание методических рекомендаций. Аудиторская организация может разработать внутрифирменные стандарты сопутствующих работ и услуг на каждый их вид. Аудиторские организации, оказывающие услуги, должны: •действовать в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с заданием, выполнения кᴏᴛᴏᴩого ждет от них заказчик и кᴏᴛᴏᴩое сформулировано в письменном виде (в форме договора, контракта, технического задания, письма- обязательства, письменного запроса и т.п.); •планировать порядок выполнения работ или оказания услуг; •документировать ход выполнения работ или оказания услуг; •при выполнении части задания сторонними организациями или сотрудниками, не входящими в штат аудиторской организации, четко разграничивать ответственность и функции исполнителей; •подготовить типовые формы отчетности по наиболее часто выполняемым видам работ или услуг (данные формы рекомендуется применять на постоянной основе); •иметь систему контроля качества выполненных работ или оказанных услуг, сопутствующих аудиту (϶ᴛᴏ относится к крупным аудиторским организациям); •подготовить документ по итогам выполнения работ (оказания услуг), отражающий результаты выполнения задания и выводы аудиторской организации. Для выполнения сопутствующих аудиту работ и оказания услуг аудиторская организация должна иметь ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующие лицензии и материально-технические возможности, а специалисты, оказывающие услуги, должны обладать необходимым опытом работы и квалификацией. Аудиторская организация несет ответственность за качество и сроки оказания сопутствующих аудиту услуг в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с действующим законодательством и с условиями договора, заключаемого между аудиторской организацией и экономическим субъектом. При оказании аудиторами сопутствующих услуг экономический объект несет ответственность за соблюдение действующего законодательства, полноту и юридическое оформление представляемых документов, точность и достоверность представляемой информации, ϲʙᴏевременность представления документов, информации, сведений, а также за любые ограничения возможности осуществления аудиторской организацией ϲʙᴏих обязательств. На практике аудиторские организации оказывают множество дополнительных сопутствующих аудиту услуг. Приводим их примерный перечень. Аудиторские услуги и консультации в области бизнеса: •приведение финансовой отчетности в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙие с международными стандартами; •диагностический анализ хозяйственной деятельности; •оценка возможностей привлечения инвестиций; •оценка систем ведения бухгалтерского учета и систем внутреннего контроля; •проведение диагностических обзоров; консультирование по составлению бухгалтерской отчетности по международным стандартам; •анализ отчетности; •обзоры благонадежности для потенциальных инвесторов; •содействие образованию отдела внутреннего аудита и обучение сотрудников бухгалтерии; консультации по налогам; •обучение управлению кредитными рисками; •обучение стратегическому планированию и составлению обзоров и бизнес-планов; •оценк управленческих информационных систем и определение потребностей в их усовершенствовании; •разработка инструкций и процедур по управлению рисками; •специальные бухгалтерские расследования по убыточным филиалам; •бухгалтерские расследования по проблемным заемщикам; •консультации по управлению финансами; •консультации по вопросам таможенного и валютного законодательства и иным аспектам экспортно-импортных операций; •правовая экспертиза актов проверок и решений налоговых органов о взыскании недоимок и наложении взысканий, подготовка ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующих заключений; •представление и защита интересов предприятий и граждан в органах государственной власти, арбитражных судах и судах общей юрисдикции, в т.ч. по искам к налоговым инспекциям, органам налоговой полиции и валютного контроля; •защита прав и законных интересов предприятий и граждан в арбитражных судах и судах общей юрисдикции при предъявлении к ним исковых требований, в т.ч. со стороны налоговых органов и иных органов государственного управления; •абонентское консультационное и информационное обслуживание клиентов; •учетно-финансовое обеспечение процесса приватизации, в том числе оценка имущества; •внедрение автоматизированных систем бухгалтерского контроля; •содействие в заключении контрактов, связанных с программным обеспечением и поставками вычислительной техники, подбор программного обеспечения по управлению финансами, разработка и установка локальных сетей. Аудиторские услуги в области профессионального обучения: •определение и оценка потребностей в профессиональном обучении; •организация по желанию заказчика курсов обучения на местах; •организация программ для начинающих и специальных курсов для профессионалов. Специальные услуги: •структурные и функциональные изменения — совместное с клиентом решение организационных и технических вопросов, начиная с внедрения новых систем и ознакомления с сущностью проблемы до ее окончательного решения; •информационное и системное планирование — определение стратегических целей и установка базы данных, необходимой для достижения целей и намеченных планов; •управление затратами — использование наиболее передовых методов и технологий, помогающих клиенту лучше понять соотношение затрат и прибыли; •подбор и установка программного обеспечения — выбор систем, наиболее полно отвечающих потребностям клиента, и установка локальных сетей, работа со специалистами клиента в период установки и отладки информационных систем, подготовка персонала для управления ими. 72. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Типы и виды аудита Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях. Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица. Общие принципы аудита При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться нормами, установленными профессиональными аудиторскими объединениями, членом которых он является (профессиональными стандартами), а также следующими этическими принципами: •независимость; •честность; •объективность; •профессиональная компетентность и добросовестность; •конфиденциальность; •профессиональное поведение. Аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать, что могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает аудиторские доказательства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений. Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подготовке выводов, не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов. При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства. Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение. Объем аудита Термин «объем аудита» относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах. Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, применяемых в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых он является, а также правил (стандартов) аудиторской деятельности аудитора. Помимо правил (стандартов) аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание федеральные законы, другие нормативные правовые акты и, если необходимо, условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения. Разумная уверенность Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности — это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита. Ограничения, присущие аудиту и влияющие на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, имеют место в силу следующих причин: •в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование; •любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора); •преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в подтверждение определенного вывода, а не носит исчерпывающего характера. Дополнительным фактором, ограничивающим надежность аудита, является то, что работа, выполняемая аудитором для формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении, в частности в отношении: •сбора аудиторских доказательств, в том числе при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур; •подготовки выводов, сделанных на основе аудиторских доказательств, например, при определении обоснованности оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица в ходе подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Кроме того, существуют другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для подготовки выводов в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, в отношении операций между аффилированными лицами). Для таких случаев в некоторых правилах (стандартах) аудиторской деятельности определены особые процедуры, которые в силу содержания отдельных предпосылок обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства при отсутствии: •необычных обстоятельств, увеличивающих риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности сверх того, который ожидался бы при обычных условиях; •признака, указывающего на наличие какого-либо существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности. Ответственность за финансовую (бухгалтерскую) отчетность В то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности. Аудит классифицируется по различным признакам. 1. По отношению к пользователям информации: • Внешний.Проводится на договорной основе независимым аудитором с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и финансовой отчетности экономического субъекта. Результаты проведения внешнего аудита оформляются путем составления аудиторского заключения. • Внутренний.Это организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежности функционирования системы внутреннего контроля. Внутренний аудит проводят аудиторы состоящие в штате предприятия. А при их отсутствии — ревизоры и ревизионная комиссия. Они независимы от всех должностных лиц данного предприятия за исключением руководителя, назначившего их. Тем самым обеспечивается объективность проверки. Цель внутреннего аудита — определяется руководством предприятия, а не законодательством и включает не только проверку бухгалтерского учета, но и проверку деятельности различных звеньев управления и достоверности информации предоставляемой ими. А также разработку мероприятий по совершенствованию деятельности предприятия. 2. По отношению к требованиям законодательства: • Инициативный аудит(добровольный) проводиться по решению руководства предприятия или его учредителей независимыми аудиторами с целью проверки порядка ведения бухгалтерского учета, достоверности отчетности, проверки налогообложения, анализа финансово-хозяйственной деятельности и т.д. • Обязательный аудит- проведение его обусловлено требованиями действующего законодательства и независит от желания экономического субъекта. Обязательный аудит проводится в случаях, если: 1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества; 2) организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, фондом, источником образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц; 3) объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 60 миллионов рублей. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть снижены; 3. По объектам аудита: • Банковский аудит • Аудит страховых организаций • Аудит бирж, инвестиционных институтов и внебюджетных фондов • Общий аудит (остальное) • Государственный (теоретически, а практически не существует) На все виды аудита, кроме государственного необходимо иметь соответствующую аттестацию и лицензию на проведение аудиторской деятельности. 4.По назначению: • Аудит финансовой отчетности — проверка финансовой отчетности экономического субъекта с целью выражения мнения о ее достоверности • Налоговый аудит — аудиторская проверка правильности начисления и уплаты налогов. • Ценовой аудит — проверка обоснованности установления цен • Аудит на соответствии требованиям — это анализ финансовой или хозяйственной деятельности экономического субъекта в целях определения ее соответствия предписанным условиям, правилам, законам. Проводится одновременно с аудитом финансовой отчетности или как специальный аудит. • Управленческий аудит — проверка и совершенствование организации и управления предприятием, оценка эффективности производства, рациональности использования ресурсов • Аудит хозяйственной деятельности — систематический анализ хозяйственной деятельности экономического субъекта с целью выявления возможности ее улучшения • Специальный аудит (Экологический, маркетинговый) — проверка конкретных аспектов деятельности экономического субъекта с целью подтверждения ее законности и эффективности. 5. По времени проведения: • Первоначальный — проводится впервые • Согласованный — повторяющийся • Оперативный — кратковременная проверка бухгалтерского учета, отчетности и финансовой деятельности. 73. Регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации. Система нормативно-правового регулирования. Кодекс этики аудиторов Основным нормативным актом, регулирующим аудит в России, является Федеральный закон от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности». В нем дано понятие аудита, аудиторских услуг, определены права, обязанности, ответственность аудируемых лиц, аудиторской организации; раскрыты требования по аттестации, лицензированию; определены органы, на которые возложены контрольные функции за соблюдением требований законодательства в области аудита. Контроль за соблюдением норм законодательства, стандартов аудита и профессиональной этики может осуществляться как уполномоченным государственным органом, так и профессиональными аудиторскими объединениями К органам, осуществляющим контроль за аудиторской деятельностью в России, относятся: уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, определенный Правительством РФ; аккредитованные профессиональные аудиторские объединения. В соответствии со ст. 18 Федерального закона от 07.08.2001 № 199-ФЗ «Об аудиторской деятельности» науполномоченный федеральный орган исполнительной власти в лице Министерства финансов России возложены следующие функции: издание нормативных актов в пределах своей компетенции; организация разработки и представления на утверждение Правительству РФ правил (стандартов) аудиторской деятельности; организация системы аттестации, обучения, повышения квалификации, лицензирования; организация системы надзора за соблюдением лицензионных требований; осуществление контроля за соблюдением федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности; опрееление объема и порядка предоставления отчетности об аудиторской деятельности, финансовой отчетности; ведение реестра аудиторов, аудиторских фирм; осуществление аккредитации профессиональных аудиторских объединений. Согласно ст. 19 Федерального закона от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» при уполномоченном федеральном органе исполнительной власти определен Совет по аудиторской деятельности. Он создается для учета мнения профессиональных участников рынка аудиторской деятельности и выполняет следующие функции: принимает участие в подготовке и предварительном рассмотрении основных документов аудиторской деятельности и проектов решений Минфина России; разрабатывает федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, периодически их пересматривает и выносит на рассмотрение в Минфин России; рассматривает обращения и ходатайства аккредитованных профессиональных аудиторских объединений и вносит соответствующие рекомендации на рассмотрение в Минфин России. Кодекс этики является источником этических норм для людей любых профессий. Общественное доверие к качеству оказываемых услуг возрастает тогда, когда существуют высокие стандарты поведения к профессиональной деятельности. Поэтому во всех странах, где осуществляется аудиторская деятельность существует Кодекс этических профессиональных норм. Кодекс этики содержит общие этические принципы и цели к которым должен стремиться каждый аудитор, а также включает набор специфических обязательных правил, устанавливающих минимальный уровень поведения, которого должен придерживаться профессионал, чтобы избежать дисциплинарных взысканий. Структура кодекса профессиональной этики аудиторов подразделяется на четыре категории: концепции профессиональной этики; правила поведения; разъяснения правил поведения; этические нормы. Концепции профессиональной этики отражают основные догматы профессионального поведения. Это идеальные стандарты этического поведения, содержащие анализ основных этических принципов, которые должен соблюдать дипломированный аудитор: · независимость, честность и объективность; · компетентность; и высокий технический уровень; · обязательства перед клиентами; · обязательства перед коллегами; · другие обязательства. Правила поведения устанавливают минимальный уровень приемлемого поведения. Это конкретные правила, которые должен выполнять каждый практикующий дипломированный бухгалтер для обеспечения минимально необходимого уровня оказываемых услуг. Отдельные правила могут быть обязательными для исполнения. Разъяснения правил поведения принимаются в случае необходимости разъяснения практикующим аудиторам правил поведения в конкретных ситуациях и не носят обязательного характера. Однако в конфликтных ситуациях дипломированный бухгалтер должен объяснить допущенные отступления от правил. Этические нормы представляют собой опубликованные ответы на вопросы о правилах поведения, поступившие от аудиторов и заинтересованных. Они так же как и разъяснения правил поведения, не обязательны, но практикующий аудитор должен объяснить отход от этих правил Соблюдение общечеловеческих и профессиональных норм поведения должно быть гарантировано высокими моральными качествами и профессиональной ответственностью аудиторов, объективной необходимостью поддерживать в общественном мнении уважение и доверие к профессии аудитора. Этические нормы различных профессиональных организаций отличаются друг от друга по своей структуре и содержанию, но неизменными остаются основополагающие принципы: независимости; объективности; внимтельности; конфиденциальности профессиональной компетентности; Независимость предполагает свободу аудитора от контроля и посторонних влияний. Он не должен подчиняться каким-либо властным структурам и у него не должно быть никаких личных интересов. Объективность– это образ мышления, принимающий во внимание только факты, имеющие отношение к данному делу. Объективность предполагает интеллектуальную честность. В соответствии с принципом внимательности аудиторы при выполнении профессиональных услуг должны серьезно и внимательно относиться к своим обязанностям, соблюдать утвержденные аудиторские стандарты, адекватно планировать свою работу и контролировать работу подчиненных специалистов. В соответствии с принципом профессиональной компетенции достаточный профессиональный уровень оказываемых аудиторских услуг обеспечивается необходимой компетентностью аудитора, т.е. объемом знаний и навыков, достаточных для добросовестного и профессионального выполнения принятого аудитором обязательства. Профессиональная компетентность аудитора основывается на общем и специальном высшем образовании, сдаче квалификационного экзамена, а также на опыте непрерывной практической работы по оказанию профессиональных аудиторских услуг. Одним из важней принципов аудиторской деятельности является принцип конфиденциальности. Аудитор не имеет право использовать конфиденциальную информацию для собственной выгоды или для выгоды третьих сторон, а также в ущерб интересам клиента. Можно выделить и другие принципы аудита как: научность, оперативность, конкретность, подотчетность, суждение, ценность и т.д. Этические нормы призваны поднимать престиж аудиторской профессии. По мере роста самосознания аудиторов независимо от существующих правил каждый специалист должен определить для себя содержание понятия «профессиональное поведени 74. Международные стандарты аудита и национальные стандарты аудиторской деятельности. Федеральные стандарты аудиторской деятельности: состав и порядок разработки. Стандарт – официальный государственный или нормативный технический документ отрасли, предприятия, формы, устанавливающий необходимые качественные характеристики, требования, которым должен удовлетворять данный вид продукции товара. Стандарты регулируют профессиональную деятельность аудиторов и широко признаны во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Единообразие аудиторской деятельности является необходимым ее условием ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления. Аудиторские стандарты определяют единые базовые правила осуществления аудиторских проверок, единые требования к качеству и надежности аудита. Использование аудиторских стандартов обеспечивает определенный уровень гарантий достоверности результатов аудиторской проверки. На базе аудиторских стандартов формируются программы для подготовки аудиторов, а также требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты устанавливают общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, методологию аудита, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступления от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого. Стандарты играют важную роль в аудите и аудиторской деятельности, поскольку они: •обеспечивают высокое качество аудиторской проверки; •содействуют пользователям понимать процесс аудиторской проверки; •создают общественный имидж профессии; •устраняют контроль со стороны государства; •помогют аудитору вести переговоры с клиентом; •обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Российские стандарты аудиторской деятельности разработаны на базе международных стандартов аудита (МСА), которые выпускает Международная федерация бухгалтеров. Система стандартов в обобщенном виде включает в себя международные стандарты; национальные стандарты; внутрифирменные стандарты. В конечном счете цель системы стандартов достигается формированием и применением пакета внутрифирменных стандартов, которые детализируют и регламентируют единые требования к выполнению аудиторских проверок и оформлению аудиторских заключений. Значение системы стандартов состоит в том, что она: •обеспечивает высокое качество аудиторской проверки; •содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений; •помогает пользователям понять процесс аудиторской проверки; •обеспечивает связь отдельных элементов аудиторского процесса; •создает общественный имидж профессии. Международные аудиторские стандарты В основе Российских стандартов аудита лежат международные стандарты (МСА). Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в т.ч. Международная федерация бухгалтеров (IFAC), созданная в 1977 г. В рамках IFAC аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике (IAPC). Международные стандарты проведения аудита (IAG), которые издает Комитет, преследуют двойную цель: 1) способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового; 2) унифицировать, по мере возможности, подход к аудиту в международном масштабе. Система международных стандартов аудита насчитывает более 45 стандартов, сгруппированных в несколько разделов. Международные стандарты аудита базируются на следующих основополагающих принципах: •аудит может проводиться только лицом, имеющим аттестат аудитора, т. е. профессионалом с достаточным опытом работы, успешно сдавшим квалификационные экзамены; •аудитор должен быть независим от клиента; •аудитр должен соблюдать в своей деятельности Кодекс профессиональной этики; •аудитор должен высказывать в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента. Международные стандарты аудиторской деятельности состоят из пяти взаимосвязанных последовательных частей: 1. Основные постулаты – это закономерности, логические принципы и необходимые условия, представляющие собой общую основу стандартов аудиторской деятельности. 2. Общие стандарты – это определенные качества и степень квалификации, которыми должен обладать аудитор, чтобы эффективно и профессионально выполнять задачи. 3. Рабочие стандарты – правила, которыми руководствуются аудиторы при выполнении задач аудита (планирование, надзор и контроль, сбор достоверных сведений и соответствующие изучения и оценка системы внутреннего контроля). 4. Стандарты отчетности и аудиторского заключения. В заключении должно быть указано, соответствует ли финансовая отчетность требованиям бухгалтерского учета. 5. Специфические стандарты (аудит международных коммерческих банков; особенности аудита малых предприятий; аудит субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций; учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности. Международные стандарты не превалируют над национальными стандартами. В разных странах по–разному применяют международные стандарты. Это связано с тем, что стандарты по возможности их практического применения делятся на несколько групп: •первая группа стандартов – это такие, которые в той или иной стране могут быть приняты сразу, целиком и полностью; •вторая группа – это стандарты, которые могут быть одобрены и приняты с незначительными изменениями; •к третьей группе относятся стандарты, нуждающиеся не только в уточнениях, но и в создании соответствующих экономических, политических и других условий для их ведения; •четвертая группа стандартов – это стандарты, использование которых в данной стране ограничено историческими тенденциями развития и национальной психологией. Международная практика показывает, что для ведения цивилизованного аудита требуются две принципиально различные группы регулирующих документов: •первая группа – законодательные акты государства; •вторая группа – аудиторские стандарты и другие регуляторы, т.е. основополагающие принципы и приемы, а также этические нормы, которым должен следовать аудитор в своей профессиональной деятельности. Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности Согласно ФЗ «Об аудиторской деятельности», стандарты аудиторской деятельности – единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации. Стандарты аудиторской деятельности подразделяются на: •федеральные стандарты аудиторской деятельности; •внутренние стандарты аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях; •внутрифирменные стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Федеральные стандарты аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер и утверждаются Правительством РФ. Стандарты аудиторской деятельности – это нормативные правовые документы, регламентирующие единые требования к порядку осуществления, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценки их квалификации. Таким образом, стандарты – это определенные требования к самому аудиту, процессу аудита и аудиторскому заключению. Постановлениями правительства РФ №696 от 23.09.2002 г. и №405 от 04.07.2003 г. утверждены шесть стандартов и пять Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Действующие федеральные стандарты аудиторской деятельности: 1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. 2. Документирование в аудите. 3. Планирование аудита. 4. Существенность в аудите. 5. Аудиторские доказательства. 6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности. 7. Внутренний контроль качества работы в аудите. 8. Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом. 9. Аффилированные лица. 10. События после отчетной даты. 11. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица. Новые стандарты носят не рекомендательный, а обязательный характер. Система правил (стандартов) аудиторской деятельности состоит их четырех взаимозависимых последовательных блоков: 1. Общие стандарты. 2. Рабочие стандарты. 3. Стандарты отчетности. 4. Прочие стандарты. Общие стандарты аудита являются основополагающими в определении цели, образовательного стандарта, единых принципов ведения аудита в России: •письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита; •порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг; •праваи обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов; •образование аудитора и др. Рабочие стандарты аудита устанавливают общие правила осуществления проверок и условия работы аудиторов: •планирование аудита; •аудиторская выборка; •аудиторские доказательства; •документирование аудита; •письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита; •первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и др. Стандарты отчетности определяют единые требования к составлению и оформлению документов по результатам проверок с целью доступности информации пользователям: •порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности; •дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности; •заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям и др. Прочие стандарты необходимы для проведения аудита, особенности которого в отдельных сферах деятельности отличны: •особенности аудита малых экономических субъектов; •аудит в условиях компьютерной обработки данных; •характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним и другое. 75. Требования и порядок разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности, их назначение Под внутрифирменными стандартами аудиторской организации понимаются документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, принятые и утвержденные аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности требованиям правил (стандартов) аудиторской деятельности. Необходимость и порядок разработки внутрифирменных стандартов определен ФЗ «Об аудиторской деятельности» и ПСАД «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций». Согласно данным нормативных документов, аудиторская организация должна сформировать пакет внутренних стандартов, отражающий ее собственный подход к проводимым проверкам и составляемым заключениям, исходя из общеустановленных принципов организации и проведения аудита. При разработке внутренних стандартов аудиторские организации обязаны руководствоваться действующими законодательными и иными нормативными и правовыми актами Российской Федерации, регулирующими аудиторскую деятельность, а также учитывать рекомендации профессиональных аудиторских объединений. Внутрифирменные стандарты не должны противоречить национальным стандартам и международным стандартам. В крупных аудиторских фирмах имеются специальные департаменты по методологии бухгалтерского учета и аудита, задача которых – разработка внутрифирменных методов предварительной экспертизы состояния дел клиента и заключения договоров, проведения аудиторской проверки в целом и отдельных счетов и операций клиента, подготовки аудиторского заключения и его оформления. Внутрифирменные стандарты являются индивидуальными, авторскими в каждой аудиторской фирме, их содержание – закрытая информация. Внутрифирменные стандарты – это набор внутрифирменных инструкций и руководств значительного объема, которые постоянно корректируются в целях совершенствования и по причине изменения среды их применения. Внутренние стандарты аудиторских организаций разрабатываются с учетом их актуальности и приоритетности и должны удовлетворять требованиям: •целесообразности – иметь практическую пользу; •преемственности и непротиворечивости – каждый последующий внутренний стандарт должен опираться на ранее принятые, обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами; •логической стройности – обеспечивать четкость формулировок, целостность и ясность изложения; •полноты и детализации – полностью охватывать значимые вопросы данного стандарта, логически развивать и дополнять излагаемые принципы и положения; •единства терминологической базы – содержать одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах. Требования внутренних стандартов аудиторских организаций должны регулировать осуществление аудиторской деятельности в соответствии с основными принципами аудита и общепринятыми этическими нормами. Внутрифирменные стандарты аудиторских организаций должны содержать конкретные рекомендации, позволяющие аудиторам на практике определить четкий порядок своих действий по выполнению требований правил (стандартов) и по повышению качества аудиторских проверок. Для выполнения контрольных функций в ходе практического осуществления аудита аудиторской организацией может быть создана служба контроля качества проведения аудита. Организация имеет право заключать со своими сотрудниками соглашение, обязывающее сотрудников не разглашать содержание внутренних стандартов и не использовать их вне деятельности данной аудиторской организации. Значение внутрифирменных стандартов заключается в том, что оно позволяет аудиторским организациям: •полнее соблюдать требования правил (стандартов) аудиторской деятельности; •сделать технологию и организацию проведения аудита более рациональной, уменьшить трудоемкость аудиторских работ по проверкам отдельных участков (с помощью рабочих таблиц и вопросников, других документов технического характера), обеспечить дополнительный контроль за работой ассистентов аудитора; •содействовать внедрению в аудиторскую практику научных достижений и новых технологий, укрепить общественный престиж профессии; •обеспечить высокое качество аудиторской работы и способствовать снижению аудиторского риска; •детализировать профессиональное поведение аудитора в соответствии с этическими нормами аудита. Внутренние стандарты формулируют единые базовые требования к порядку проведения аудита, к качеству и надежности аудита и создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки. Наличие системы внутрифирменных стандартов и ее методологического сопровождения является необходимым показателем профессионализма деятельности аудиторской организации. 76. Письмо-обязательство: назначение и порядок составления. Содержание договора оказания аудиторских услуг. Права и обязанноти аудиторской организации и аудируемых лиц. Письму-обязательству должно предшествовать официальное предложение экономического субъекта с просьбой об оказан ии ау дита и (или) сопутствующих ему услуг. Письмо-обязательство направляется исполнительному органу экономического субъекта до заключения договора на проведен ие ау дита во избежание неправильного понимания им условий предстоящего договора. Для разовых соглашений между аудиторской организацией и экономическим субъектом письмо-обязательство в соответствии с Гражданским кодексом Российской федерации является офертой. Экономический субъект должен письменно подтвердить I согласие на услов ия ау дита, предложенные аудиторской организацией. Если подтверждение получено, то условия письма остаются в силе в течение действия, соглашения о проведен ии ау диторской проверки. Если цель и масштаб аудита определены между сторонами в долго-срочном договоре, то письмо-обязательство может не составляться, либо его содержание должно представлять дополнительную информацию для экономического субъекта. Письмо-обязательство аудиторской организации, направленное эко-номическому субъекту, документально подтверждает согласие на проведение аудита или принятие предложения, назначении ее официальным аудитором этого экономического субъекта. Форма и содержание письма-обязательства Форма и содержание письма-обязательства аудиторской организации определяются необходимостью включения в него ряда обязательных указаний и дополнительных сведений в соответствии с особенностями предстоящей аудиторской проверки и пожеланиями экономического субъекта об оказании дополнительных услуг, сопутствующих аудиту. Письмо-обязательство должно содержать обязательные указания: а) по условиям аудиторской проверки; б) по обязательствам аудиторской организации; в) по обязательствам экономического субъекта. Письмо-обязательство должно содержать следующие обязательные указания по условиям аудиторской проверки: а) об объекте и цепи аудиторской проверки, в частности о порядке аудита филиалов и подразделений экономического субъекта в случае их наличия; б) должно ли аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента включать заключение о достоверности бухгалтерской отчетности филиалов, подразделений и дочерних компаний; в) о законодательных актах и нормативных документах, на основании которых проводится аудит; г) о дополнительных вопросах, решаемых в ходе аудита. Письмо-обязательство должно содержать следующие обязательные оказания по обязательствам аудиторской организаций: а о форме отчетности аудиторской организации по результатам проведенной работы; п»ї б)об ответственности аудиторской организации за оказываемые услуги; в обязательство аудиторской организации по соблюдению коммерческой тайны; г) о наличии риска необнаружения существенных неточностей или ошибок в бухгалтерском учете и отчетности в связи с выборочным характёром применяемых аудиторских процедур и несовершенством системы внутреннего контроля экономического субъекта. Письмо-обязательство должно содержать следующие обязательные указания по обязательствам экономического субъекта: а ) об ответственности экономического субъекта и его исполнительного органа за полноту и достоверность предоставленной документации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности; б) o б обеспечении свободного доступа к первичным документам и бухгалтерским регистрам, компьютерной базе данных и любой другой документации и информации, необходимой для проведения аудиторской проверки; в) направлении экономическим субъектом по указан ию ау диторской организации писем в адрес его дебиторов и кредиторов о подтверждении (неподтверждении ) ими соответствующей задолженности; г)о неоказании давления на аудиторскую организацию в любой форме с елью изменения ее мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Аудиторская организация по своему усмотрению или в соответствии с желаниями экономического субъекта может также дополнительно включать в текст письма-обязательства: а общие сведения об оказываемых аудиторской организацией услугах, квалификации персонала, наиболее крупных клиентах, членстве в российских и международных аудиторских организациях и союзах; б)примерный календарный план проведен ия ау дита и состав направляемой группы аудиторов; в)общую характеристику применяемых методов проведения проверки; г) условия оплаты аудита; д ) предложение об использовании услуг других аудиторов (резидентов и нерезидентов), независимых экспертов в тех аспектах деятельность проверяемой организации, котор ые ау диторская организация и экономический объект сочтут необходимыми; и т. д. В тексте договора раскрываются такие основные аспекты и существенные условия как: 1. Предмет договора на оказание аудиторских услуг; 2. Права и обязанности сторон; 3. Ответственность сторон и условия расторжения договора; 4. Условия оказания аудиторских услуг; 5. Стоимость и порядок оплаты аудиторских услуг. Наряду с этим текст договора может содержать другие важные сторон обстоятельства. 1. При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы имеют право: а) самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки исходя из требований нормативных актов РФ, а также конкретных условий договора с аудируемым лицом; б) проверять у аудируемого лица в полном объеме документацию о финансово-хозяйственной деятельности, наличие денежных сумм, ценных бумаг, материальных ценностей, получать устные и письменные разъяснения по возникшим вопросам и дополнительные сведения, необходимые для аудиторской проверки; в) получать по письменному запросу аудируемых лиц необходимую для осуществления аудиторской проверки информацию от третьих лиц; г) привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке индивидуальных аудиторов, аудиторские организации, а также иных специалистов, за исключением лиц, указанных в статье»Независимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов» проекта данного федерального закона; д) отказаться от проведения аудиторской проверки в случае непредоставления проверяемым аудируемым лицом всей необходимой информации. 2. При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны: а) неукоснительно соблюдать при осуществлении аудиторской деятельности требования законодательства РФ; б) немедленно сообщать лицу, с которым заключен договор, о проведении аудиторской проверки: о невозможности своего участия в проведении аудиторской проверки данного лица вследствие обстоятельств, предусмотренных настоящим федеральным законом и исключающих возможность проведения аудита; о необходимости привлечения к участию в проверке дополнительных аудиторов (специалистов) в связи со значительным объемом работы или какими-либо иными обстоятельствами, возникшими после заключения договора; в) квалифицированно проводить аудиторские проверки, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги; г) обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых ими в ходе аудиторской проверки, и не разглашать их содержания без согласия собственника (руководителя) аудируемого лица, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами РФ; д) предоставлять аудируемому лицу по запросу информацию о требованиях нормативных актов и общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности относительно проведения аудиторской проверки. В правах и обязанностях аудируемых лиц при проведении аудиторской проверки определить, что: 1. При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо имеет право: а) получать от индивидуального аудитора (аудиторской организации) полную информацию о требованиях законодательства, касающегося проведения аудиторской проверки; б) после ознакомления с заключением индивидуального аудитора (аудиторской организации) получать информацию о нормативных актах, на которых основываются замечания и выводы индивидуального аудитора (аудиторской организации). 2. При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо обязано: а) создавать индивидуальному аудитору (аудиторской организации) условия для своевременного и полного проведения аудиторской проверки, предоставлять всю документацию, необходимую для ее проведения, а также давать по запросу индивидуального аудитора (аудиторской организации) разъяснения и объяснения в устной и письменной форме; б) оперативно устранять выявленные аудиторской проверкой нарушения порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности; в) оказывать содействие аудиторским организациям в своевременном и полном проведении аудиторской проверки; г) предоставлять по устному или письменному запросу аудиторских организаций разъяснения и подтверждения, в том числе письменные; д) аудируемое лицо, подлежащее обязательному аудиту, не вправе уклоняться либо препятствовать его проведению и обязано заключать договоры на проведение обязательного аудита с аудиторскими организациями в сроки, установленные законодательством РФ. 3. Запрещается предпринимать любые действия в отношении аудиторской организации или индивидуального аудитора с целью ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки. 77. Планирование аудита: цели, задачи, этапы. Общий план и программа аудита Аудиторская организация должна начинать планировать аудит до написания письма–обязательства и до заключения договора с экономическим субъектом о проведении аудита. Планирование аудита – самостоятельный и обязательный этап аудита, заключающийся в определении стратегии и тактики аудита, объема аудиторской проверки, разработке аудиторской программы и конкретных аудиторских процедур. Аудитор должен тщательно планировать свою деятельность по трем основным причинам: •это дает аудитору возможность получить достаточное количество свидетельств о положении дел клиента; •поможет удержать в разумных пределах затраты на аудит; •позволит избежать недоразумений с клиентом. Задачами планирования аудита являются: •установление этапов и сроков работы с клиентом; •определение затрат; •рациональное использование рабочего времени специалиста; •подготовка адекватной рабочей группы специалистов для работы с клиентом; •определение разделов аудита, имеющих наибольшее значение для формирования аудиторского мнения; •распределение между специалистами разделов аудита, обязанностей и ответственности; •создание условий для осуществления последовательного контроля за аудитом; •обеспечение взаимодействий с бухгалтерией аудиторской фирмы по вопросам финансового планирования. Планирование аудита должно проводиться аудиторской организацией в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами: комплексности планирования; непрерывности планирования; оптимальности планирования. Принцип комплексности планирования аудита предполагает обеспечение взаимоувязанности и согласованности всех этапов планирования – от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита. Принцип непрерывности планирования аудита выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс, филиалам, представительствам, дочерним организациям). Принцип оптимальности планирования аудита заключается в том, что в процессе планирования аудиторской организации следует обеспечить вариантность планирования для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критериев, определенных самой аудиторской организацией. Настоящее федеральное правило аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает, что и аудиторская организация, и аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Необходимость планирования аудитором своей работы объясняется тем, что: •оно способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно; •планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу; •планирование позволяет организовать внутренний контроль за качеством выполнения аудиторских работ. При планировании аудита следует выделить следующие основные этапы: •предварительное планирование аудита; •подготовка и составление общего плана аудита; •подготовка и составление программы аудита. На этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта. К этапу предварительного планирования аудита арендных отношений можно отнести: • сбор информации о специфике и условиях бизнеса экономического субъекта (в том числе о его аффилированных лицах); • анализ финансового состояния экономического субъекта и предварительное определение применимости допущения о непрерывности его деятельности; • знакомство с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля; • предварительную оценку аудиторского риска; • предварительную оценку трудозатрат на проведение аудита и формирование аудиторской группы; • определение задач и общей стратегии проверки. Цель предварительного планирования — оценка возможности проведения аудита и принятие решения о предполагаемых масштабах и продолжительности проверки. Условно этот этап можно разделить на две стадии: до принятия решения о проведении аудита и подписания договора с клиентом и после подписания договора. По итогам данного этапа может быть принято решение о невозможности проведения аудита, если определенный на стадии предварительного планирования объем проверки не соответствует возможностям аудиторской фирмы либо руководство организации не предоставляет необходимые для проверки документы. На этапе предварительного планирования аудитору необходимо проводить аналитические процедуры с элементами анализа финансового состояния экономического субъекта, направленные на определение объема предстоящей проверки и выявление областей учета, требующих повышенного внимания аудитора. Кроме того, с помощью аналитических процедур аудитор определяет вероятность банкротства организации и применимость допущения о непрерывности деятельности. В процессе предварительного планирования наибольшее распространение получили следующие процедуры финансового анализа: • проверка показателей бухгалтерской отчетности на наличие арифметических ошибок; • вертикальный анализ бухгалтерской отчетности, который состоит в определении доли укрупненных статей в общем итоге (валюте баланса) и в итоге соответствующего раздела баланса; • горизонтальный анализ бухгалтерской отчетности, который заключается в расчете абсолютных и относительных отклонений значений статей отчетности для оценки отклонений показателей в динамике и определения существенности этих отклонений; • расчет основных финансовых коэффициентов и оценка их в динамике; • сравнение показателей отчетности экономического субъекта с данными по соответствующей отрасли; • сопоставление данных отчетности с прогнозными (плановыми) показателями. На стадии предварительного планирования весьма важно оценить системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, так как их состояние считается одним из главных факторов, влияющих на возможность проведения аудита и объем трудозатрат. Далее, аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план должен служить руководством в осуществлении программы удита. При разработке общего плана аудита предприятия аудитору необходимо принимать во внимание: а) деятельность аудируемого лица, в том числе: • общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица; • особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита; • общий уровень компетентности руководства; б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе: • учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения; • влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица; • планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу; в) риск и существенность, в том числе: • ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита; • установление уровней существенности для аудита; • возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или недобросовестных действий; • выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей; г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе: • относительную важность различных разделов учета для проведения аудита; • влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей; • существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита; д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе: • привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица; • привлечение экспертов; • количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга; • количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом; е) прочие аспекты, в том числе: • возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом; • обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц; • особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства; • срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу; • форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания. На базе общего плана аудита в аудиторских фирмах разрабатывают программу аудита, которая определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов. Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть документально оформлены в установленном порядке. 78. Существенность в аудите. Определение уровня существенности. Взаимосвязь уровня существенности с аудиторским риском. Существенность в аудите — ϶ᴛᴏ вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующих решений ее пользователями. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на базе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитор не может выразить мнение о степени достоверности финансовой отчетности с абсолютной уверенностью, так как имеются присущие аудиту ограничения, влияющие на возможность обнаружения существенных искажений в силу объективных, субъективных и прочих причин. К объективным причинам ᴏᴛʜᴏϲᴙтся: •использование аудитором систем тестирования; •наличие ограничений, присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля; •существование ограничений в части аудиторских доказательств, кᴏᴛᴏᴩые носят скорее убедительный, чем исчерпывающий характер. При аудите отчетности проверяются не все операции, нашедшие отражение в бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Согласно аудиторским стандартам проверка проводится выборочно, с использованием тестирования средств контроля в отношении эффективности организации и функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также путем тестирования сальдо счетов, групп однотипных операций. Вторая причина связана с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Аудитор выражает мнение с разумной уверенностью, так как идеальных систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля не существует (см. тему 5). Стоит сказать, для сбора доказательств аудитор использует информацию, содержащуюся в первичных учетных документах, учетных регистрах, финансовой отчетности. Стоит заметить, что он может убедиться, что финансово-хозяйственная операция, зафиксированная в первичном учетном документе, оформлена в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с требованиями законодательства Российской Федерации и отражена в учетных регистрах в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с учетной политикой, действующими нормативными актами. При этом аудитор не может гарантировать, что рассматриваемая операция действительно имела место в то время, в том объеме, кᴏᴛᴏᴩые указаны в первичном учетном документе, так как он не присутствовал при ее совершении. Следовательно, аудиторские доказательства не носят исчерпывающего характера. Субъективные причины определяются собственным суждением аудитора о системе сбора документов и сделанными на их основе выводами. В ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» аудитор имеет право самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки. Принимая в качестве источника аудиторские стандарты и полагаясь на ϲʙᴏе профессиональное суждение, аудитор организует сбор аудиторских доказательств, кᴏᴛᴏᴩые, по его мнению, будут более надлежащими и достоверными, и на их основе формирует вывод о степени достоверности финансовой отчетности. Прочие причины ограничения аудита возникают из-за проведения аудируемым лицом финансово—хозяйственных операций и наличия факторов, увеличивающих риск существенного искажения сверх ожидаемого уровня при обычных условиях. В ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите» определено, что информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах, хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на базе финансовой отчетности. Оценка существенности информации В аудите различают качественную и количественную оценку существенности информации. При качественной оценке аудитор должен использовать ϲʙᴏе профессиональное суждение, для того ɥᴛᴏбы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе аудита искажения порядка совершения хозяйственных и финансовых операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации [84]. Исходя из всего выше сказанного, мы приходим к выводу, что аудитору крайне важно выявить существенность из контекста поставленного вопроса. К примеру, статью доходов можно рассмотреть для оценки существенности с качественной стороны относительно общего обзора финансовой отчетности; целого, от кᴏᴛᴏᴩого она составляет часть; других статей; ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующей суммы за предыдущие годы [84]. Д.К. Робертсон выделяет следующие факторы при оценке существенности: абсолютная величина ошибки, относительная величина ошибки, содержание статьи отчетности, конкретные условия, неопределенность, кумулятивный эффект. В ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите» примерами качественных искажений будут недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием; отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица [21]. В случае количественной оценки аудитору крайне важно определить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения прогнозируемую величину отклонений, т.е. уровень существенности. Под уровнем существенности понимается предельное значение ошибки финансовой (бухгалтерской) отчетности, начиная с кᴏᴛᴏᴩой квалифицированный пользователь ϶ᴛᴏй отчетности с большей степенью вероятности не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. Учитывая зависимость от аспекта финансовой отчетности аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так в отношении сальдо счетов, групп однотипных операций и раскрытия информации. Аудитор должен принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур, а также при оценке последствий искажений. При этом методика расчета уровня существенности в Федеральном правиле (стандарте) № 4 отсутствует. Аудиторским организациям крайне важно разработать ϲʙᴏй подход по расчету уровня существенности и использовать его при планировании аудиторских процедур, оценке последствий искажений. За основу можно взять методику расчета уровня существенности, предлагаемую в ПСАД «Существенность и аудиторский риск», одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 79. Виды и оценка рисков в аудите. С аудитом финансовой отчетности связаны непосредственно следующие виды риска: предпринимательский и риск аудитора. Предпринимательский риск для бизнеса состоит в том, что аудитор или аудиторская фирма могут потерпеть неудачу из-за конфликта с клиентом даже при условии, что представленное аудиторское заключение положительно. Этот вид риска зависит от следующих факторов: конкурентоспособности аудиторской фирмы, от финансового положения клиента, от компетентности администрации и учетного персонала клиента. Сущность риска аудитора состоит в том, что аудитор может допустить некоторые погрешности в своей работе и при подведении общих итогов сделать неверные выводы. Различают 2 основных метода оценки аудиторского риска: 1. Интуитивный. 2. Расчетный. Интуитивный метод заключается в том, что аудиторы исходя из собственного опыта и знания деятельности клиента определяют риск на основании отчетности или по данным устного опроса, тестирования администрации и используют эту оценку в планировании аудита. Такой метод используется по отношению лишь к небольшим организациям, поэтому не получил широкого применения в мировой практике. Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем составления и решения факторных моделей относительных величин. Аудиторский риск состоит из 3 компонентов: 1. внутрихозяйственный риск (ВХР) 2. риск средств контроля (РК) 3. риск не обнаружения (РН) Произведение трех данных компонентов определяет величину приемлемого аудиторского риска: ПАР = ВХР*РК*РН, где ПАР — приемлемый аудиторский риск, выражающий меру готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержания в финансовой отчетности материальных (существенных) ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту стандартного аудиторского заключения без оговорок. Это субъективно установленный уровень риска. Если аудитор полагает, что вероятность банкротства клиента высока и в связи с этим возрастает предпринимательский риск аудитора, то необходимо снизить уровень ПАР. ВХР — это установленный аудитором уровень риска, отражающий подверженность финансовой отчетности существенным ошибкам. Оценивая ВХР, аудитор должен учитывать следующие основные факторы: характер бизнеса клиента; честность администрации; профессионализм учетного персонала. Некоторые факторы, например честность администрации, оказывают сильное влияние на отклонение от норм, поэтому большинство аудиторов, даже при самых благоприятных обстоятельствах устанавливают уровень ВХР значительно выше 50 %. РК — представляет собой оценку аудиторами эффектив- 0. И. Хамзина, Е.А. Лёшина АУДИТ- Часть 1 ности системы внутрихозяйственного контроля клиента в отношении ее способности предотвращать и обнаруживать ошибки. Если система внутреннего контроля абсолютно не эффективна, то РК составляет 100 %. РК обратно пропорционален риску не- обнаружения (РН). РН — это риск, который аудитор готов взять на себя в той степени, в какой он рискует не обнаружить существенных ошибок в финансовой отчетности. Риск необнаружения определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать. Если планируется низкий уровень риска, необходимо получить большее количество свидетельств. Когда аудитор готов взять на себя больший риск, свидетельств требуется меньше. Например, аудитор полагает, что ВХР составит 80 %, РК — 50 %, РН — 10 %. Соответственно ПАР составит: ПАР= 0,8 * 0,5 * 0,1 = 0,04 %, т. е. 4 % Большинство аудиторов считают, что величина приемлемого аудиторского риска не должна превышать 5 %. Если ключевым фактором становится риск необнаружения, так как он определяет необходимое количество свидетельств, то применяют следующую формулу: РН = ПАР / (ВХР * РК) Предположим, что аудитор установил для себя максимальный уровень ПАР — 5 %. Если подставить данное значение в формулу, получим: 0,05 / (0,8 * 0,5) = 0,125, т.е. 12,5 %. Планируемый риск необнаружения возрос по сравнению с 10 %. В случае если требуется снизить уровень риска необнаружения, аудитор обязан: 1. Увеличить количество процедур или суммировать их. 2. Увеличить затраты времени на проверку. 3. Повысить объемы аудиторских выборок. Если аудитор придет к выводу, что он не в состоянии снизить риск необнаружения до приемлемого уровня, то это может служить основанием для подготовки аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Аудитор должен приять во внимание то, что между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость. Поэтому, если аудитор принимает решение об использовании более низких значений уровня существенности, он обязан 80. Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Целью аудиторской проверки является вывод аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности. Данный вывод аудитор может сделать на основании проверки бухгалтерского учета и внутреннего контроля на проверяемом предприятии. Порядок проверки внутреннего контроля и бухгалтерского учета регламентируется аудиторским стандартом «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом предприятии. А также изучить и оценить его средства контроля. На основании полученной информации строиться аудиторская проверка, а именно аудиторские процедуры. При проведении аудита внутреннего контроля, аудитор должен удостовериться в том, что масштаб и особенности системы внутреннего контроля соответствуют размерам предприятия и особенностям его деятельности. Аудитор в ходе бухгалтерского учета должен убедиться в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого предприятия. Если аудитор убеждается, что он может опереться на средства контроля предприятия, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и более выборочно. При оценке эффективности и надежности внутреннего контроля на предприятии, аудитор использует не менее трех градаций: высокая, средняя и низкая. При необходимости аудиторская фирма может установить большее количество оценок. Проверка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля на проверяемом предприятии обязательно должны фиксироваться в рабочей документации аудитора. В стандарте рекомендуется применять типовые формы документации: разработанные тестовые процедуры, перечни вопросов для выяснения мнения руководящего персонала и работников бухгалтерии, специальные бланки и проверочные листы, блок-схемы и графики, перечни замечаний, протоколы или акты. Аудиторские фирмы самостоятельно разрабатывают методики и порядок проверки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета на предприятии, а также планируют аудиторские процедуры в зависимости от результатов изучения и оценки систем. Серьезные недостатки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, отмеченные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению следует отражать в письменной информации (отчете) аудитора руководству проверяемого предприятия. 81. Аудиторские доказательства: понятие, виды, источники. Предпосылки подготовки финансово (бухгалтерской) отчетности. Процедуры получения аудиторских доказательств. Аналитические процедуры. Аудитор несет ответственность за выражение мнения о достоверности бух. отчетности и аудит-го заключения. Поэтому его мнение должно основываться на собранных в ходе аудита необходимых и достаточных аудиторских доказательств. Аудит-ое док-ва – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц). Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешни¬ми и смешанными. Внутренние — включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта (в устном и письменном виде), вне¬шние — информацию, полученную от третьих лиц (в письмен¬ном виде обычно по письменному запросу аудиторской органи¬зации).Смешанные аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в пись-менном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде. Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабо¬чих документах в форме записей об изучении и оценке постанов¬ки БУ и организации внутреннего контроля, а также таблиц и протоколов, отражающих планирование, выполнение и изло¬жение результатов аудиторских процедур. Они используются при составлении аудиторского заключения. С точки зрения аудитора наиболее достоверными является доказательства поступившие от третьей стороны в письменном виде или полученные самим аудитором. Источниками получения аудиторских доказательств: первичные док-ты; Регистры БУ; Результаты анализа фин. хоз. деятельности; Результаты инвентаризации; Бух. отчетность; Договоры и соглашения; Материалы арбитражных и судебных дел; Материалы налоговых и аудит-их проверок; Устные и письменные разъяснения физ.лиц, тесты работников и др. Методы получения ауд-их доказательств выбираются аудитором в зависимости от профиля деятельности, рискованности бизнеса, финансового положения. К основным методам ауд-их доказательств относятся: 1.Инспектирование (проверка записей документов, мат.ценностей, относительно их существования). 2.Сканирование (сопоставление различных экземпляров одного и того же док-та.). 3.Инвентаризация. 4.Оценка активов (проводится независимым оценщиком и определяется реальная стоимость имущества находящегося на балансе). 5.Наблюдение (отслеживание процессов или видов работ выполненных сотрудниками). 6.Запрос, опрос. 7.Подтверждение (представляет собой ответ на запрос об информации содержащейся в бух. записях с целью получения доказательств) 8.Пересчет. 9.Аналитические процедуры (анализ и оценка полученной информации) 10.Составление альтернативного баланса. 11.Нормативная и встречная проверка (выявление составления между взаимовыгодных операций). Правильная и рациональная организация процесса аудита, выбора необходимых и достаточных аудиторских процедур основана на четком понимании критериев бухгалтерской отчетности. Как неоднократно отмечалось, согласно действующим законодательным и нормативным актам основная цель аудита бухгалтерской отчетности — выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. В соответствии с п. 3 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» под достоверностью финансовой (бухгалтерской) отчетности понимается степень точности содержащихся в ней данных, которая позволяет пользователю этой отчетности на их основании делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. В соответствии с п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. При этом важно не только «формальное» соблюдение правил, но и подготовка бухгалтерской отчетности таким образом, чтобы она давала достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации и его изменении, финансовых результатах ее деятельности. Подготовка достоверной бухгалтерской отчетности — это задача руководства аудируемого лица. Наличие аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности не перекладывает ответственности за ее подготовку и ее достоверность на аудитора. Вместе с тем на аудитора возлагается ответственность за формирование объективного мнения о степени достоверности представленной аудируемым лицом отчетности и составления соответствующего заключения, которое должно служить ориентиром для пользователей бухгалтерской отчетности при определении степени объективности представленных в отчетности данных и предупреждать о существующих или вероятных отклонениях в этой отчетности. Поэтому мнение аудитора о достоверности, или недостоверности, или недостаточной степени достоверности бухгалтерской отчетности должно основываться на собранных в ходе аудита необходимых и достаточных доказательствах. При этом сбор и анализ аудиторских доказательств должны осуществляться на систематизированной основе, обосновывая уверенность аудитора в определенном выводе относительно достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности. Такой подход реализуется путем применения так называемых предпосылок подготовок финансовой (бухгалтерской) отчетности*, которые представляют собой более «конкретные», «детализированные» подцели аудита. На основе полученных в ходе исследований доказательств аудитор должен сформировать мнение о соответствии проверяемой финансовой (бухгалтерской) отчетности следующим семи предпосылкам, принятым как в отечественной, так и в международной практике: •существование; •права и обязанности; •возникновение; •полнота; •стоимостная оценка; •точное измерение; •представление и раскрытие. Рассмотрим подробнее содержание этих предпосылок. Существование — наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Подтверждение этой предпосылки достигается путем проверки достоверности сальдо по счетам (например, инвентаризация основных средств, материалов, дебиторской и кредиторской задолженности). Права и обязанности — принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Соблюдение указанной предпосылки обеспечивает отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности активов, принадлежащих организации на законных основаниях, и пассивов, характеризующих действительный капитал и обязательства организации. Иногда для подтверждения предпосылки права и обязанностей может потребоваться привлечение юристов, экспертов; иногда достаточно проверки формального соблюдения всех обязательных реквизитов первичных учетных документов. Возникновение — относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода. Полнота — отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета. Таким образом, предпосылка полноты определяет, что в финансовой (бухгалтерской) отчетности отсутствуют неучтенные активы, обязательства, операции или события хозяйственной деятельности, а также нераскрытые статьи. Фактически речь идет о подтверждении соблюдения организацией при подготовке бухгалтерской отчетности применяемых к учетной политике требований полноты и непротиворечивости. В соответствии с ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» учетная политика должна обеспечить полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты) и тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости). Подтверждая соблюдение требования полноты, аудитор убеждается в том, что в бухгалтерском учете отражены все факты хозяйственной деятельности. Соблюдение требования непротиворечивости обеспечивает полноту переноса всех данных, отраженных в аналитическом и синтетическом учете в бухгалтерскую отчетность. Стоимостная оценка — отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства. Соблюдение предпосылки стоимостной оценки обеспечивает отражение всех элементов бухгалтерской отчетности в оценке, соответствующей требованиям нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет. При подтверждении предпосылки стоимостной оценки аудитор должен убедиться не только в соблюдении общих правил оценки (например, соблюдения правил определения первоначальной стоимости активов в зависимости от способа их поступления в организацию), но и в объективности применяемых специфических методов оценки (например, в обоснованности рыночной стоимости при проведении переоценки основных средств или объективном применении методов начисления амортизации). Точное измерение — точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени. Представление и раскрытие — объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Соблюдение этой предпосылки подтверждает, что статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности раскрываются, классифицируются и характеризуются в соответствии с применяемыми основами подготовки и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Применение унифицированных форм бухгалтерской отчетности, единых правил классификации объектов бухгалтерского учета призвано обеспечить однозначность трактовки информации, отраженной в бухгалтерской отчетности. Аудитор должен убедиться в соблюдении проверяемой организацией установленных правил классификации и раскрытия отчетной информации. Например, по статье «Основные средства» должна быть отражена остаточная стоимость именно тех объектов бухгалтерского учета, которые соответствуют предпосылкам, установленным для признания основных средств. Кроме того, аудитор должен убедиться, что в бухгалтерской отчетности раскрыта любая другая существенная информация, необходимая для достоверного отражения финансового состояния организации, например информация об овердрафте или о денежных средствах, «замороженных» на счетах в фактически обанкротившихся банках. Таким образом, в результате проверки аудитор должен собрать достаточное количество доказательств для установления соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности перечисленным предпосылкам, соблюдение которых, в свою очередь, дает представление о достоверности отчетности в целом. При этом следует иметь в виду, что бухгалтерская отчетность является завершающей стадией учетного процесса и представляет собой систему взаимосвязанных агрегированных показателей. И хотя в отдельных случаях уже. результаты анализа и сопоставления данных, отраженных в бухгалтерской отчетности, могут служить основанием для выводов о недостоверности отчетности в целом, как правило, требуются более глубокие исследования представленной информации. Аудитор должен как бы «углубиться» в бухгалтерскую отчетность, пройти в обратном порядке этапы ее составления и получить на каждом уровне достаточные для формирования объективного мнения аудиторские доказательства. На первом этапе аудитор изучает общие вопросы организации учета и отчетности в организации, анализирует структуру и содержание статей бухгалтерской отчетности. Для отдельных статей отчетности следует установить степень важности различных предпосылок. Аудитору следует определить, какие статьи могут оказать существенное влияние на мнение потенциального пользователя бухгалтерской отчетности; выделить статьи, целесообразность проверки которых очевидна; установить предпосылки проверки для отобранных статей. Уже на стадии анализа отчетности следует выделить статьи, в отношении которых можно получить подтверждения определенных предпосылок, не проводя дополнительных исследований. Например, предпосылка существования для статей «Касса», «Материалы» может быть подтверждена результатами инвентаризации. Однако возможности получения достаточных доказательств в отношении всех установленных предпосылок на данном этапе ограничены. Это обусловлено тем, что: •ограничена возможность применения процедур по тестированию сальдо к статьям отчетности; •ограничена возможность получения аудиторских доказательств по полному спектру установленных предпосылок, например соблюдение предпосылки существования в отношении статьи «Валютные счета» не свидетельствует о законности проведенных по валютным счетам операций; •многие статьи бухгалтерской отчетности (например, статьи «Основные средства», «Нематериальные активы», «Долгосрочные финансовые вложения» и др.) отражают агрегированные показатели, подтверждение которых может быть произведено только после их дезагрегирования. Указанные причины обусловливают необходимость изучения информации, содержащейся на уровне сводных регистров бухгалтерского учета, являющихся основанием для подготовки бухгалтерской отчетности. На втором этапе аудитор определяет структуру каждой статьи бухгалтерской отчетности и устанавливает взаимосвязь между статьями отчетности и соответствующими счетами бухгалтерского учета. Сбор доказательств с целью подтверждения установленных предпосылок осуществляется путем тестирования не только сальдо по счетам, но и оборотов по счетам. Тестируя обороты по счетам, аудитор может получить доказательства в отношении соблюдения или несоблюдения всех установленных предпосылок, так как записи на счетах бухгалтерского учета отражают информацию о финансово-хозяйственных операциях, составляющих содержание деятельности организации. Для практической реализации аудита информация, отраженная на счетах бухгалтерского учета, должна быть разделена на элементы — отдельные хозяйственные операции с определением тех из них, которые будут подвергаться тестированию на соответствие предпосылкам существования, прав и обязанностей, возникновения, полноты, стоимостной оценки, точности измерения, представления и раскрытия. Отобранные элементы обозначают как сегменты аудита. Таким образом, цель аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности достигается путем достижения подцелей, установленных для каждого сегмента аудита. Разделение бухгалтерской отчетности на элементы позволяет реализовать цели аудита отчетности, в частности делает возможным распределение конкретных заданий по сбору доказательств в отношении отдельных сегментов между членами аудиторской группы, проводящей проверку. Аудит каждой хозяйственной операции происходит с точки зрения сбора доказательств соответствия предпосьшкам отдельных счетов бухгалтерского учета без установления взаимосвязи между ними на этапе сбора доказательств. После завершения аудита каждого счета бухгалтерского учета с целью обобщения полученных результатов должны быть проанализированы их взаимосвязи. Третий этап — формирование мнения о финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом. Аудиторские доказательства получают в процессе проверки надлежащим сочетанием тестов систем контроля и процедур проверки по существу. Тесты систем контроля — это тесты, выполняемые для получения аудиторских доказательств относительно соответствия структуры и эффективности функционирования систем учета и внутреннего контроля. Процедуры проверки на существенность — это проверки, выполняемые для получения аудиторских доказательств с целью выявления существенных искажений в финансовой отчетности; такие процедуры бывают двух типов: в виде проверок операций и остатков по счетам и проведении аналитических процедур. Аудиторские тесты классифицируются по процедуре их осуществления и различаются как ротационные, глубинные, тесты слабых мест, целеустремленные, сквозные. Ротационные тесты — это порядок, соответственно к которого объекты выбираются аудитором по очередь, на принципах ротации. Глубинные тесты — это выборка операций , проверяемых на всех стадиях учетного процесса. Тесты слабых мисць предназначенные для проверки конкретного аспекта учетено-аналитический работы, где аудитор предполагает наличие ошибок. При установке ошибок базу проверки расширяют. Направленные тесты используют с целью последующего контроля совершаемых операций. Сквозные тесты — это форма углубленного теста, которая используется для изучения системы в целом. При проведении тестов аудиторы не должны обращать внимание на несущественные моменты. Информация считаетсясущественной , если ее отсутствие или искажение может существенно повлиять на достоверность финансовой отчетности, на принятие решения. Аудитор должен самостоятельно решать, с какого момента ошибка, искажения, нарушения законов стали существенными для финансовой отчетности. При получении аудиторских доказательств путем внедрения тестов систем контроля аудитор должен рассмотреть достаточность и принадлежность аудиторских доказательств для обоснования оценки размера риска несоответствия внутреннего контроля. Аспектами систем учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор получает аудиторские доказательства, являются: — структура: системы учета и внутреннего контроля разработаны таким образом , чтобы предупреждать или выявлять и исправлять существенные искажения; — функционирования: системы существуют и эффективно функционировали в течение определенного периода. Аудитору следует учитывать связь между затратами на получение аудиторских доказательств и полезностью полученной информации. Правда, сложности и расходы, связанные с этим, сами по себе не могут быть достаточным основанием для непроведения необходимой аудитору процедуры. За наличии серьезных сомнений относительно существенных утверждений отчетности аудитору следует попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения таких сомнений. При невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить положительный вывод с оговорками или; отрицательное заключение. Процедуры получения аудиторских доказательств Аудитор получает аудиторские доказательства путем применение одной или нескольких; из следующих процедур: проверки, наблюдение, опрос и подтверждение, подсчета и аналитических процедур. Срок проведения таких процедур частично зависеть от времени, в течение которого нужны аудиторские доказательства не исчерпан. Проверка состоит из изучения бухгалтерских регистров, документов или материальных активов. Проверка бухгалтерских реестров и документов предоставляет аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера, источники получение и эффективности средств внутреннего контроля. Проверка материальных активов обеспечивает надежные аудиторские доказательства о их наличии,; но не всегда относительно права собственности на них и правильности отражения их стоимости. Наблюдение. Этот процесс заключается в наблюдении процесса или процедуры, выполняемой другими лицами, например наблюдения аудитора по подсчету товарно-материальных запасов работниками компании или за выполнением процедур контроля, после которых не остается признаков их проведения с точки зрения аудита. Опросы состоит в поиске информации, которую можно получить от осведомленных лиц предприятия или за его пределами. Опросы могут варьировать от формальных письменных запросов, адресованных Третий лицам, к неформального устного опроса работников предприятия. Ответы на опрос могут дать аудитору информацию, которыми он ранее не обладал, или подтверждающие аудиторские доказательства. Подтверждение заключается в получении аудиторами подтверждающей информации, содержащейся в бухгалтерских реестрах. Например, аудитор, как правило, ищет прямого подтверждения сумм дебиторской задолженности путем общение; с должниками предприятия. Подсчет заключается в проверке арифметической точности первичных документов и регистров учета или в самостоятельном проведении подсчетов. Аналитические процедуры заключаются в анализе важнейших показателей и соотношений, включая итоговое исследование отклонений и; взаимосвязей, которые противоречат другой информации, касающейся этого дела, или отклоняются от показателей, которые ожидаются. 82. Использование в аудите работы третьих лиц. В международной аудиторской практике при использовании результатов работы третьих лиц применяется аудиторский стандарт 600 «Использование результатов работы другого аудитора». Стандарт содержит следующие параграфы: введение, понятие «назначение в качестве главного аудитора», процедуры, выполняемые главным аудитором, сотрудничество между аудиторами, разделение ответственности. МСА 600 не применяется в следующих случаях: • когда два и более аудиторов назначаются в качестве совместных аудиторов; • если рассматриваются отношения аудитора с предшествующим аудитором; • если финансовая отчетность компонентов является несущественной. При подготовке аудиторского заключения аудитор может использовать результаты работы другого аудитора, который проверяет финансовую информацию одного или нескольких компонентов, включенную в финансовую отчетность экономического субъекта. Аудитор, отвечающий за подготовку заключения по финансовой отчетности субъекта, является главным аудитором. При этом финансовая отчетность субъекта включает финансовую информацию по одному или нескольким компонентам. Другой аудитор — это аудитор, отвечающий за подготовку заключения по финансовой информации компонента: подразделения, филиала, дочернего предприятия и т.д. При принятии назначения в качестве главного аудитора необходимо рассмотреть: • важность части финансовой отчетности, проверенной главным аудитором, • знания главного аудитора о деятельности дочерних предприятий, подразделений, филиалов, прочих компонентов экономического субъекта, • риск существенных искажений в финансовой отчетности подразделений, филиалов и дочерних предприятий, проверенных другим аудитором, • состав и объем дополнительных процедур по проверке компонентов. При проверке финансовой отчетности экономического субъекта, имеющего дочерние предприятия, подразделения и филиалы, и использовании результатов работы другого аудитора главный аудитор должен выполнять процедуры Другой аудитор должен сотрудничать с главным аудитором. При этом сотрудничестве другой аудитор сообщает главному аудитору о любых аспектах своей работы. Аналогично, в соответствии с правовыми и профессиональными нормами, другой аудитор должен быть информирован о любых аспектах, о которых стало известно главному аудитору и которые могут серьезно повлиять на работу другого аудитора. В отношении разделения ответственности между аудиторами необходимо отметить следующие национальные правила некоторых стран, позволяющие главному аудитору формировать аудиторское мнение о финансовой отчетности экономического субъекта исключительно на основе отчетов другого аудитора. Главный аудитор формирует свое мнение на основе отчетов другого аудитора, в его заключении должен быть четко указан этот факт и значимость той части финансовой отчетности, которая была проверена другим аудитором. В процессе проверки аудитор может использовать работу внутреннего аудита. При этом он обязан руководствоваться стандартом 610 «Рассмотрение работы внутреннего аудита». Стандарт включает следующие параграфы: введение, объем и цели внутреннего аудита, взаимосвязь между внутренним и внешним аудиторами, понимание и предварительная оценка внутреннего аудита, сроки взаимодействия и координации работы, оценка и проверка работы внутреннего аудита. Данный стандарт не применяется, если внутренние аудиторы экономического субъекта оказывают помощь внешнему аудитору при проведении внешней проверки. Внутренний аудит — деятельность по оценке, осуществляемая внутренней службой организации. В частности, в функции внутреннего аудита входят проверка, оценка и мониторинг адекватности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Стандарт определяет, что результаты работы внутреннего аудита могут быть полезны для внешнего аудитора. Однако при этом не следует забывать об исключительной ответственности внешнего аудитора за выражение аудиторского мнения. Объем и цели внутреннего аудита различны. Они зависят от размеров и структуры организации, а также от требований ее руководства. В целом объем и цели внутреннего аудита приведены в табл. 3.10. Между внутренним и внешним аудитом существует взаимосвязь, элементы которой представлены в табл. 3.11. При планировании аудиторской проверки внешний аудитор должен получить представление о деятельности внутреннего аудита. При эффективном внутреннем аудите можно изменить характер и сроки аудита, а также уменьшить объем внешних аудиторских процедур. Внешний аудитор оценивает функции внутреннего аудита, если считает, что внутренний аудит имеет отношение к определенным участкам внешней проверки. Функции внутреннего аудита оцениваются исходя из следующих критериев: • организационный статус службы внутреннего аудита. Внешний аудитор оценивает влияние этого статуса на объективность внутренних аудиторов. Внутренние аудиторы должны отчитываться перед вышестоящим руководством и независимы от линейного руководства. Внутренние аудиторы должны свободно общаться с внешним аудитором; • объем функций. Внешний аудитор оценивает характер и объем заданий, выполняемых внутренним аудитом. Он должен определить, следует ли руководствоваться рекомендациями внутреннего аудита; • техническая компетентность. Внешний аудитор оценивает политику найма и обучения внутренних аудиторов, их опыт и профессиональную компетентность; • должная профессиональная тщательность. Внешний аудитор оценивает процесс планирования и контроля внутренних проверок. Для этого анализируются соответствующие аудиторские пособия, рабочие программы и рабочие документы. При использовании работы внутреннего аудита следует определить сроки взаимодействия и условия координации совместной работы. Внешний аудитор должен рассмотреть предварительный план внутреннего аудита и обсудить его содержание. Это необходимо для согласования сроков работы, объема и уровня аудиторской проверки, предлагаемых методов формирования выборки и порядка документального оформления выполненной работы. Взаимодействие внешнего аудитора с внутренними аудиторами должно быть эффективным. Для этого их встречи проходят через определенные интервалы времени и в течение всего периода проверки. Внешний аудитор должен знать о всех важных фактах внутренней проверки, содержании внутренних аудиторских отчетов и получить доступ к ним. В свою очередь внешний аудитор должен информировать внутреннего аудитора о любых важных фактах внешней проверки, которые могут повлиять на работу внутреннего аудита. Внешний аудитор обязан осуществить проверку и оценку работы внутреннего аудита, если он намерен использовать ее результаты. Проверке подлежат следующие аспекты: • выполнение работы аудиторами, имеющими соответствующее образование и профессиональные навыки; • осуществление контроля и документального оформления работы ассистентов; • получение достаточных и уместных аудиторских доказательств; • соответствие подготовленных отчетов результатам выполненной работы; • анализ необычных вопросов, выявленных при внутреннем аудите. Характер, сроки и объем проверки работы внутреннего аудита зависят от оценки аудиторского риска, существенности соответствующей сферы аудита и предварительной оценки внутреннего аудита. Такая проверка включает исследование уже проверенных внутренним аудитором статей, других подобных статей и наблюдение за работой внутренних аудиторов. Внешний аудитор должен документально оформить свои выводы по оценке работы внутреннего аудита. Международный стандарт 620 «Использование работы эксперта» применяется при привлечении к проверке эксперта и включает разделы: введение, определение необходимости использования работы эксперта, оценка компетентности, объективности и работы эксперта. Работа эксперта используется в качестве аудиторского доказательства и должна соответствовать целям аудита. В качестве эксперта привлекаются физическое лицо или фирма, обладающие специальными навыками, знаниями и опытом в какой-либо области, отличной от бухгалтерского учета и аудита, например актуарий, инженер. Эксперта может привлечь экономический субъект, аудитор, наемный работник субъекта, наемный работник аудитора. Если аудитор привлекает эксперта, последний выступает в роли служащего-эксперта. Поэтому аудитор должен оценивать выводы и работу эксперта с точки зрения работы служащего. Работа эксперта используется в следующих случаях: • при оценке определенных видов активов (земли, зданий, сооружений, оборудования, предметов искусства и драгоценных камней); • при определении количества и физического состояния активов (запасов природных ресурсов, подземных природных ресурсов и запасов нефти); • при исчислении полезного срока эксплуатации сооружений и оборудования; • при определении сумм с использованием специальных методов (актуарная оценка); • при определении объема выполненных и незавершенных строительных работ по контрактам; • при подготовке юридических заключений по содержанию договоров, законов и нормативных актов. Работа эксперта подтверждается аудиторскими доказательствами в виде отчетов, заключений, оценок и актов. Однако эксперт привлекается к выполнению работ, связанных с аудитом, не всегда. Необходимость привлечения эксперта должен оценить аудитор. Для этой цели он учитывает: • существенность статьи финансовой отчетности; • риск искажения информации; • количество и качество других аудиторских доказательств. При использовании работы эксперта аудитору важно оценить компетентность и объективность эксперта, объем и качество его работы. Перечень аудиторских процедур при оценке работы эксперта приводится в табл. 3.12. Эксперт может не представить достаточные и уместные аудиторские доказательства. В этом случае аудитор может провести беседы с представителями субъекта и экспертом, выполнить дополнительные аудиторские процедуры, пригласить другого эксперта или модифицировать аудиторское заключение. При выдаче модифицированного аудиторского заключения аудитор вправе сослаться на работу эксперта или изложить ее содержание. Эта ссылка в заключении дается как оговорка. Однако желательно предварительно получить разрешение эксперта на такую ссылку. Согласно международным требованиям при выдаче безусловно положительного аудиторского заключения аудитор не имеет права ссылаться на работу эксперта.