Ответы на вопросы по бухгалтерскому учету и аудиту (Вариант 42)

Аудиторское заключение: значение, виды, порядок подготовки. Ценность аудиторского заключения для пользователя финансовой отчетности. Аудиторское заключение — это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. В соответствии с вышеназванным стандартом по результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме безусловно положительного, условно положительного или отрицательного аудиторского заключения или отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения. В безусловно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что эта отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. В условно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. В отрицательном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что в связи с определенными обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким образом, что она не отражает во всех существенных аспектах активы и пассивы экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. В аудиторском заключении объект аудита должен быть обозначен как «бухгалтерская отчетность» с полным наименованием экономического субъекта и указанием проверяемого периода. Под словами «бухгалтерская отчетность» понимается вся совокупность форм бухгалтерской отчетности, установленная действующим законодательством Российской Федерации. В аудиторском заключении должны быть ясно и полно изложены все существенные обстоятельства, приведшие к составлению аудиторской фирмой аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Аудиторское заключение должно содержать, если это возможно, оценку в стоимостном выражении влияния таких обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта. Налогообложение 1.Особенности определения цены сделки для целей налогообложения. 1 января 1999 г. вступила в силу первая часть налогового кодекса РФ. В связи с этим поменялся порядок определения цен на товары и услуги для целей налогообложения. Применяемая для расчета налога цена реализации – это цена сделки, которая установлена в договоре на основании соглашения между сторонами. Эта цена предположительно соответствует уровню свободных рыночных цен. Налоговые службы обязаны обосновывать правильность использования цены реализации и определять уровень рыночных цен. Налоговые органы контролируют правильность использования цен по сделкам в следующих случаях: 1) если сделка совершается между взаимозависимыми лицами; 2) если сделка по своему характеру является товарообменной; 3) уровень цен, который используется налогоплательщиком по однородным товарам в краткосрочный период, существенно колеблется (более чем на 30 %). В указанных случаях, когда использованные сторонами сделки цены отклоняются от рыночных цен однородных товаров более чем на 30 %, налоговая служба имеет право принять мотивированное решение, согласно которому должны будут начисляться дополнительные налоги и пени, рассчитанные на основании рыночных цен. Рыночная цена товара или услуги – это цена, которая формируется на основе взаимодействия спроса и предложения на рынке однородных (идентичных) товаров или услуг в аналогичных (сопоставимых) экономических условиях. В процессе определения рыночных цен товара берется во внимание информация о совершенных на момент продажи данного товара сделках с однородными (идентичными) товарами в аналогичных (сопоставимых) условиях. Для того чтобы определить сопоставимость условий сделок, необходимо принимать во внимание, объем поставляемой товарной партии, сроки выполнения обязательств и другие условия, оказывающее воздействие на цены. Если на аналогичном рынке товаров отсутствуют сделки по однородным (идентичным) товарам, или если информация о них недоступна, для определения рыночной цены применяют: 1) метод цены последующей реализации; 2) затратный метод. Метод определения цены последующей реализации состоит в расчете рыночной цены как разности между ценой последующей реализации (перепродажи) товаров покупателем и его затратами на продвижение товара, его реализацию и наценки. Наценка в данном случае рассчитывается так, чтобы получить разумную и характерную для этой сферы деятельности прибыль. Затратный метод состоит в том, что рыночная цена товара рассчитывается как произведенные затраты плюс наценка. В качестве произведенных затрат выступают обычные в таких случаях косвенные и прямые производственные затраты и затраты на реализацию, а также транспортные расходы, расходы на хранение, страхование и т. п. Наценка рассчитывается так, чтобы получить разумную и характерную для этой сферы деятельности прибыль. 2. Типология схем налоговой оптимизации и критерии выбора. Рассмотрим основные способы минимизации налогов. 1.Отсрочка уплаты налогов. Один из путей отсрочить констатацию получения дохода, а следовательно, и уплату налога на прибыль от прироста капитала при продаже актива заключается в отсрочке даты совершения сделки. При покупке отдельным лицом дома или иного крупного актива продавец часто ссужает покупателю некоторую сумму денег для оплаты части стоимости покупки, которую последний оплачивает в течение нескольких лет. Когда же в данном случае фактически происходит продажа актива и продавец должен платить налог на прибыль от прироста капитала? Происходит ли это после того, как покупатель уже «контролирует» актив, или же когда он окончательно выплатил всю ссуду? Ответ зависит, по крайней мере частично, от того, как вы совершаете продажу. Если объект продажи не переходит в руки покупателя до тех пор, пока им не получены все фонды, последние выплаты могут быть рассмотрены скорее как часть покупной цены, чем долговые платежи. В этом случае продавец имеет возможность отложить уплату налога на прибыль от прироста капитала (такие сделки называются покупкой в рассрочку). 2.Налоговый арбитраж. Арбитраж подразумевает использование преимущества разницы в цене на один и тот же товар в случае, когда товар продается. Допустим, золото продается по цене 590 у. е. за унцию в Нью-Йорке и 625 у. е. в Цюрихе, а стоимость морской перевозки золота между этими городами 8 у. е., при этом можно купить золото в Нью-Йорке и переправить его в Цюрих с целью получения гарантированной прибыли. Налоговый арбитраж включает в себя использование преимуществ различных налоговых ставок, которыми облагаются конкретные виды доходов или отдельные индивидуумы. В общем, термин «арбитраж» относится к ситуациям, где имеется гарантированная выручка, т.е. нет риска. Хотя теоретически налоговое законодательство обеспечивает множество возможностей для безрискового налогового арбитража, на практике большинство действий по избеганию налогов определенный риск содержит. Частично это происходит согласно общему положению налогового законодательства о том, что некоторые сделки, предпринятые с целью избежания налогов, не будут вознаграждены благоприятным налогообложением. Существует много ситуаций, в которых отдельные лица должны показать, что они рискуют, чтобы получить льготный налоговый режим. Но риск, предполагаемый в подобном случае, минимален. Этот термин также относится к ситуациям, в которых различные индивидуумы сталкиваются с различными налоговыми ставками и некоторые безрисковые сделки могут быть спланированы так, что оба индивидуума получают выгоду в результате сокращения их общих налоговых обязательств. 3. Договорная политика в целях оптимизации налогообложения является одним из действенных инструментов налогового планирования и фактором, определяющим уровень налогового бремени. 3. Необходимость и условия назначения выездной налоговой проверки. Основанием для проведения проверки является решение, подписанное либо руководителем налогового органа, либо его заместителем (ст. 89 НК РФ). Ст. 89 НК РФ говорит о том, что форма решения разрабатывается и утверждается МНС России. Эта форма установлена Приложением № 1 к Порядку назначения выездных налоговых проверок, утверждённому приказом МНС России от 8 октября 1999 г. № АП316/318 (зарегистрирован в Минюсте России 15 ноября 1999 г., № 1978). Согласно Приложению № 1, в решении указываются: – наименование налогового органа, номер и дата решения; – наименование налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), у которого назначается проверка, и его ИНН (в случае назначения выездной проверки филиала или представительства помимо наименования самой организации указывается наименование филиала или представительства и вод причины постановки на учёт по месту его нахождения); – период, за который проводится проверка, и вопросы, подлежащие выяснению (виды налогов, по которым проводится проверка); – должности и классные чины либо специальные звания всех без исключения лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе привлекаемых к проверке сотрудников федеральных органов налоговой полиции и иных правоохранительных и контролирующих органов. От того, насколько правильно заполнены данные реквизиты, зависит в конечном итоге, правомерность проведения выездной проверки и полномочность членов проверяющей группы. Несоблюдение данных ограничений33 является основанием воспрепятствования налогоплательщиком проведению выездной проверки (например, назначение повторной выездной проверки) либо основанием для предъявления налогоплательщиком иска о признании недействительным принятого по результатам проверки решения. Есть некоторые некорректность формулировок данных НК РФ. Например, налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года, непосредственно предшествующие году проведения проверки. Получается, что невозможно провести проверку за отчётные периоды текущего года. Или запрещение проведения двух и более выездных проверок по одним и тем же налогам за один и тот же период. Что понимать под периодом не ясно. Наверно, речь идёт о налоговом периоде. Очевидно, что при жёсткой регламентации всех норм требуется и чёткость соответствующих формулировок. Период, указанный в решении о проведении выездной проверки, не должен выходить за пределы трёх лет, предшествующих году проведения, и не должен включать уже проверенные по тем же налогам периоды. В противном случае налогоплательщик имеет право оспорить законность проводимой проверки. Анализ и интерпретация финансовой отчетности 1.Логика и информационная база анализа имущественного и финансового потенциала предприятия Информационной базой анализа финансового состояния предприятия является бухгалтерская (финансовая) отчетность. Она выражает единую систему данных об имущественном и финансовом положении предприятия и о результатах его хозяйственной деятельности и формируется по регистрам бухгалтерского учета по установленным формам. Исходя из международной практики, под финансовой отчетностью понимают совокупность всех отчетов и финансовую информацию, подпадающую под анализ или аудит: балансы, отчеты о прибылях и убытках (или аналогичный отчет), отчеты об использовании фондов и пояснения к ним. Годовая отчетность российских предприятий состоит из: 1. Бухгалтерского баланса (форма №1). 2. Отчета о прибылях и убытках (форма №2). 3. Отчета об изменении капитала (форма №3). 4. Отчета о движении денежных средств (форма №4). 5. Приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5). 6. Пояснительной записки (к формам №1-2). 7. Аудиторского заключения. Бухгалтерскую (финансовую) отчетность обязаны составлять все предприятия и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность и являющиеся юридическими лицами, независимо от формы собственности. Информация, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, необходима для принятия решений собственниками, менеджерами предприятия, а также его контрагентами. Опираясь на отчетность, пользователи могут получить представление о четырех аспектах деятельности предприятия: — имущественное и финансовое положение предприятия с позиции долгосрочной перспективы (то есть насколько устойчиво данное предприятие, является ли стратегически выгодным вкладывать в него средства и иметь контрагентные отношения); — финансовые результаты (то есть прибыльно или убыточно работает предприятие в среднем); — изменения в капитале собственников (то есть изменение чистых активов предприятия за счет всех факторов, включая внесение капитала, его изъятие, выплату дивидендов, формирование прибыли или убытка); — ликвидность предприятия (то есть наличие у него свободных денежных средств как важнейшего элемента стабильной текущей работы в плане ритмичности расчетов с контрагентами). Имущественное положение организации находит своё отражение в Бухгалтерском балансе (форма №1) и Приложении к Бухгалтерскому балансу (форма №5). 2. Вариативность результатов анализа финансовой отчетности в зависимости от методологии бухгалтерского учета В процессе анализа все стороны деятельности, все происходящие под ее влиянием процессы и факторы, их обусловливающие, рассматриваются в переплетении и противоречивом разнонаправленном взаимодействии. При этом для удобства анализа искусственно выделяются отдельные процессы и рассматривается влияние на них разных факторов с тем, чтобы в конце исследования раскрыть их взаимосвязь и влияние на конечные результаты деятельности. Финансовый анализ проводится с помощью моделей разного типа, позволяющих структурировать и идентифицировать взаимосвязи между основными показателями отчетности. Можно выделить три основных типа моделей, которые используются в финансовом анализе: дескриптивные, предикативные и нормативные. Дескриптивные модели — это модели описательного характера. Они являются основными для оценки финансового состояния организации. К ним можно отнести построение системы отчетных балансов, представление финансовой отчетности в разрезах, вертикальный и горизонтальный анализ отчетности, систему аналитических коэффициентов, аналитические записи к отчетности. Горизонтальный {временной) анализ — это сравнение каждой позиции отчетности с аналогичной ей позицией в предыдущем периоде или за более длительный промежуток времени. В зависимости от вкладываемого смысла, горизонтальным анализом также называют сравнение статей актива и пассива баланса и сравнительный анализ статей форм отчетности одной организации с другими организациями данной отрасли. Трендовый анализ — это сравнение каждой позиции отчетности с аналогичной ей позицией ряда предыдущих периодов и определение тренда, т.е. основной тенденции динамики показателя, очищенной от случайных влияний и индивидуальных особенностей отдельных периодов. С помощью тренда формируются возможные значения показателей в будущем. Вертикальный анализ — это определение структуры итоговых финансовых показателей с выявлением изменения каждой позиции по сравнению с предыдущим периодом. Анализ относительных показателей {коэффициентов) — это расчет соотношений отдельных показателей, позиций отчета с позициями разных форм отчетности, определение взаимосвязей показателей. Относительные показатели подразделяются на коэффициенты распределения и коэффициенты координации. Коэффициенты распределения применяются в том случае, когда требуется определить, какую часть тот или иной абсолютный показатель финансового состояния составляет от итога включающей его группы абсолютных показателей. Коэффициенты координации используются для выражения соотношений разных по существу абсолютных показателей или линейных комбинаций, имеющих различный экономический смысл. 3.Результаты оценки финансового положения как основной источник принятия управленческих решений. Основная цель анализа финансового состояния — получение небольшого числа ключевых, т.е. наиболее информативных показателей, дающих объективную и точную картину финансового состояния предприятия, его прибылей и убытков, изменений в структуре активов и пассивов, в расчетах с дебиторами и кредиторами. При этом аналитика, как правило, интересует не только текущее финансовое состояние фирмы, но и его проекция на ближайшую или более отдаленную перспективу, т.е. ожидаемые параметры финансового состояния. Основные функции анализа финансового состояния: своевременная и объективная оценка финансового состояния фирмы, установление ее «болевых точек» и, изучение причин их образования; выявление факторов и причин достигнутого состояния; подготовка и обоснование принимаемых управленческих решений в области финансов; выявление и мобилизация резервов улучшения финансового состояния фирмы и повышения эффективности всей хозяйствен­ной деятельности, прогнозирование возможных финансовых результатов и разработка моделей финансового состояния при разнообразных вариантах использования ресурсов. Практика анализа финансового состояния выработала основные методы его проведения: горизонтальный (временной) анализ, — сравнение каждой позиции отчетности с предыдущим периодом. Горизонтальный анализ заключается в построении одной или нескольких аналитических таблиц, в которых абсолютные балансовые показатели дополняются относительными темпами роста (снижения); вертикальный, (структурный) анализ — определение структуры финансовых показателей с выявлением влияния каждой позиции отчетности на результат в целом. Такой анализ позволяет увидеть удельный вес каждой статьи баланса в его общем итоге. Обязательным элементом анализа являются динамические ряды этих величин, посредством которых можно отслеживать и прогнозировать структурные изменения состава активов и их источников покрытия. Международные стандарты финансовой отчетности 1.Необходимость регулирование учета и отчетности на наднациональном уровне. МСФО как система правил формирования финансовой отчетности. Применение МСФО в мире. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) представляют собой систему общепринятых требований, принципов, правил и процедур, которые определяют общий подход к составлению финансовой отчетности, полезной широкому кругу заинтересованных пользователей, и устанавливают единые требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственных операций. Исторически сложилось так, что в каждой стране создавались соб­ственные стандарты учета и отчетности, отвечающие, в первую оче­редь, требованиям, которые выдвигают к отчетности ее основные пользователи. Развитие международной торговли, появление много­национальных компаний, глобализация рынка капитала, глобализация экономических процессов и информационных технологий вызвала потребность в гармонизации финансовой отчетности компаний раз­ных стран. Это было обусловлено необходимостью получения и предоставления прозрачной, полезной, информативной, сопоставимой, однородной финансовой информации, понятной широкому кругу заинтересованных пользователей. Именно с этой целью было решено разработать международные стандарты финансового учета и отчетности, которые должны были обеспечить единую методологическую базу и установить основные принципы учета, в соответствии с которыми предприятия могли бы вести финансовый учет. На сегодняшний день международно признанной является финансовая отчетность, составленная либо по МСФО, либо по ГААП США, поскольку только отчетность, подготовленная по этим стандартам, признается большинством фондовых бирж мира: ОПБУ США — для аме­риканских, МСФО — для неамериканских. В этой связи, в зависимости от того в котировальный лист какой биржи хочет войти фирма, и выбирается соответствующая модель учета. Разработка и использование МСБУ и МСФО в практической деятельности: — позволяют обеспечить единый подход к формированию качественной, прозрачной, сравнимой и достоверной отчетности в разных странах; — помогают инвесторам и акционерам из разных стран качественнее анали­зировать отчетность потенциальных получателей инвестиций (опять же из разных стран), подготовленную согласно единым принципам, а значит, сопоставимую; — позволяют фирмам, выходящим на фондовые площадки в разных странах, готовить не несколько комплектов финансовой отчетности (отдельно для ка­ждой национальной биржи), а ее единый набор для всех бирж, т.е. снижают за­траты на привлечение капитала; — повышают общую культуру управления, внутри транснациональных корпо­раций, улучшают систему их внутреннего контроля и аудита. 2.Применение МСФО в России. Анализ последствий Закона 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». Экономический кризис начала двадцать первого века показал, что финансовая отчетность должна обеспечивать пользователей финансовой информации полезной информации, для принятия управленческих решений. В противном случае она (финансовая отчетность) является малоэффективной, в отдельных случаях губительна – выгоды от ее использования не оправдывают расходы на ее формирование. Основные информационные проблемы финансовой отчетности, обусловленные методологией бухгалтерского учета: низкая транспарентность, обусловленная недостаточно полными требованиями представления и раскрытия информации; несопоставимость отчетностей, составленных по национальным стандартам; отражение не всех фактов хозяйственной жизни (например, операции с финансовыми инструментами, контрактные обязательства); излишний оптимизм, который вселяет отчетность пользователям (например, метод начисления требует признание дохода, в то время как деньги еще не получены, учет по справедливой стоимости и пр.) Регулирование бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, прежде всего, было обусловлено переходом от планируемой экономики к рыночной экономике, которые состоялся в 90-е годы двадцатого года. Стержнем реформы на правительственном уровне были определены международные стандарты финансовой отчетности. Толчком к началу реформы послужил семинар по проблемам учета на совместных предприятиях, проводившийся Центром ООН по ТНК и Торгово-промышленной палатой СССР в июне 1989г. в Москве, на котором были выявлены основные несоответствия российской и международной практики учета, намечены пути адаптации и интеграции системы учета России в международную учетную практику. Однако официальным началом процесса реформирования учета следует считать принятие Государственной Программы перехода РФ на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики, утв. Пост. Верховного Совета РФ от 23.10.1992 № 3708-1. «Курс на международные стандарты» был взят в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утв. Постановлением Правительства РФ от 06.08.1998г. №283, в которой была объявлено, что «цель реформирования системы бухгалтерского учета состоит в приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности». Дальнейшая корректировка и уточнение курса реформы учета и отчетности в России нашла свое отражение в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу, одобренной Приказом Минфина №180 от 01.07.2004. Данный документ расставил приоритеты: индивидуальная отчетность должна быть по национальным стандартам, которые базируются на МСФО, а консолидированная отчетность компаний должна составляться в соответствии с международными учетными стандартами. В 2010 году опубликован документ, обсуждаемый с 2004 года, и который ввел законодательное требование о составление отчетности в соответствии с международные стандарты финансовой отчетности – Федеральный закон Российской Федерации от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». 3.Необходимость и сравнительный анализ способов формирования отчетности по МСФО. Процедура трансформации отчетности. Основные отличительные особенности российской отчетности от МСФО можно разделить на четыре группы: 1) вопросы, которые совершенно не характерны для российского учета: 2) некоторые вопросы МСФО, понятие которых полностью отсутствует в РСБУ; 3) различия, которые касаются большинства предприятий; 4) различия, которые могут быть важны только для отдельных групп предприятий. Среди вопросов, совершенно не характерных для российского учета можно назвать отсутствие корректировки в бухгалтерской отчетности на уровень инфляции. Это связано с вопросами пересчета результатов финансовой отчетности, выраженных в денежных единицах страны с гиперинфляционной экономикой, в единицы измерения, действующие на отчетную дату (МСФО 29). МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» регламентирует порядок составления финансовой отчетности организации, отчитывающейся в валюте страны с гиперинфляционной экономикой. Анализ данных за отчетный период в этом случае осуществляется путем пересчета с учетом изменения в общей покупательской способности валюты, в единицах которой составлена финансовая отчетность. В первую очередь, при осуществлении трансформации данных российской отчетности в МСФО, переводимые данные подлежат корректировке с учетом инфляции в стране. Это самое главное отличие российских правил и является одной из основных причин несопоставимости РСБУ с МСФО. Российскими правилами признание такого убытка не предусматривается. В качестве примера следует привести следующие аналоги, которые отражены в российских правилах составления бухгалтерской отчетности: • оценка износа основных средств; • признание стимулов по договору операционной аренды (МСФО (IAS) 17 «Аренда», ПКИ (SIC) 15 «Операционная аренда – стимулы»); • учет пенсионных планов с установленными выплатами и различных вознаграждений работникам (МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»); • учет отложенных налогов (МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»). В МСФО 12 «Налоги на прибыль» отражена возможность признания отложенных налогов путем обязательств по балансу. Здесь важно понимать, что означает временная разница, то есть разница между налоговой базой актива и балансовой стоимостью. Налоговые обязательства должны сохраняться в течение определенного временного промежутка. 4.Концептуальные основы финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Цель финансовой отчетности и качественные характеристики информации. Элементы финансовой отчетности: признание и оценка. Настоящие Концептуальные основы устанавливают принципы, лежащие в основе подготовки и представления финансовой отчетности для внешних пользователей. Назначение Концептуальных основ состоит в следующем: (a)содействовать Совету при разработке будущих МСФО и пересмотре существующих МСФО; (b) содействовать Совету в продвижении гармонизации нормативных актов, стандартов бухгалтерского учета и процедур, касающихся представления финансовой отчетности, путем создания основы для уменьшения случаев альтернативного порядка учета, допускаемых МСФО; (c)содействовать национальным органам, разрабатывающим стандарты финансовой отчетности, в разработке национальных стандартов финансовой отчетности; (d)содействовать составителям финансовой отчетности в применении МСФО и рассмотрении вопросов, которые еще не стали предметом конкретного МСФО; (e содействовать аудиторам в формировании мнения относительно того, соответствует ли финансовая отчетность МСФО; (f)содействовать пользователям финансовой отчетности в интерпретации информации, содержащейся в финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО; и (g) предоставить тем, кто интересуется работой Совета по МСФО, информацию о подходе Совета к написанию МСФО. Настоящие Концептуальные основы не являются документом из состава МСФО и, как следствие, не устанавливают нормы по конкретным вопросам оценки или раскрытия информации. Ни одно из положений настоящих Концептуальных основ не имеет преимущественной силы над положениями конкретных МСФО. Совет признает, что в ограниченном ряде случаев может иметь место противоречие между Концептуальными основами и каким-либо из МСФО. В тех случаях, когда имеет место подобное противоречие, требования МСФО имеют приоритет по сравнению с требованиями Концептуальных основ. Однако поскольку Совет по МСФО будет руководствоваться Концептуальными основами при разработке будущих МСФО и пересмотре существующих МСФО, число случаев, когда имеют место противоречия между Концептуальными основами и МСФО, будет сокращаться с течением времени. Концептуальные основы будут периодически пересматриваться на основании опыта Совета по работе с ними. 5.Профессиональное суждение бухгалтера как составляющая учета и отчетности по МСФО. В МСФО широко используется понятие «Профессиональное суждение» Бухгалтера или аудитора, пока еще непривычное для практики российского бухгалтерского учета. Это обусловлено тем, что действующие в россии правила бухгалтерского учета и отчетности довольно строго регламентируют большинство учетных операций, в то время как международные стандарты финансовой отчетности основаны, в большей мере, на применении профессионального суждения. В этом и заключается главная особенность мсфо: стандарты международной финансовой отчетности строятся на принципах, а наш бухгалтерский учет — на правилах. МСФО излагают общие, основные принципы составления финансовой отчетности и не содержат конкретной детализации для каждого конкретного обстоятельства, признания или оценки объекта учета. Поэтому международные стандарты рекомендуют опираться на профессиональное суждение, основанное на полной, достоверной и объективной информации. Так что же такое профессиональное суждение? Профессиональное суждение — это мнение (заключение) ответственного лица о деталях оценки и признания объекта учета в отчетности. Другими словами, профессиональное суждение представляет собой профессиональную оценку всех объективных факторов, позволяющих принять решение в условиях неопределенности. Профессиональное суждение требуется, прежде всего, при решении вопроса о включении объекта учета в бухгалтерский баланс или в отчет о прибылях и убытках. При формировании профессионального суждения определяется, заключены ли в объекте будущие экономические выгоды, насколько вероятен приток или отток этих выгод, насколько надежно может быть измерена стоимость объекта. Профессиональное суждение необходимо также при оценке конкретных фактов и событий, таких как соотношение экономического содержания и правовой формы, срок полезной службы объекта или процесса потребления заключенных в нём экономических выгод, возможность устаревания объекта, реальность погашения сомнительной дебиторской задолженности, число возможных обращений по обязательствам компании, возможный исход судебного разбирательства, в которое вовлечена компания и во многих других случаях. Переход российской системы бухгалтерского учета на составление отчетности в соответствии с международными стандартами требует не только значительных организационно-технических и методологических мероприятий, но и перестройки сознания работников бухгалтерской службы, повышения уровня их профессиональной подготовки, выработки навыков по формированию профессиональных суждений. Особенно ярко это проявилось в банковской системе России, которая первой пошла на МСФО. Учитывая высокую значимость профессионального суждения для формирования банковской финансовой отчетности в формате МСФО, Банк России в своих рекомендациях по составлению и представлению финансовой отчетности[1] обратил особое внимание на назначение кредитной организацией (далее Банк) лиц, ответственных за профессиональное суждение. 6.Консолидированная финансовая отчетность: назначение и техника составления Согласно МСФО № 27 сводную финансовую отчетность должны составлять компании (материнские компании), которые контролируют деятельность других фирм (дочерних). Также стандарт применяют при учете инвестиций в дочерние, совместно контролируемые и ассоциированные организации в случаях, когда организация представляет отдельную финансовую отчетность. Консолидированная финансовая отчетность – финансовая отчетность группы, которая представляется таким образом, как будто она подготовлена одной организацией. Материнская организация – организация, имеющая одну или более дочерних организаций. Дочерняя организация – организация, контролируемая другой (материнской) организацией. Процесс формирования сводной отчетности – построчное сложение данных финансовых отчетов компаний, входящих в группу, содновременным исключением из итоговых показателей внутригрупповых операций. Варианты составления консолидированной отчетности: 1) готовятся отчетности по МСФО для каждой компании группы. Затем данные этих отчетностей суммируются и корректируются для получения консолидированной отчетности; 2) складываются показатели российских отчетностей всех компаний. Затем агрегированная российская отчетность группы трансформируется в соответствии с МСФО и корректируется в целях консолидации. Консолидация – сложение строк отчетности компаний группы и внесение корректировок, необходимых для составления сводной отчетности. Этапы составления консолидированной отчетности: 1) сбор и анализ информации из дочерних компаний; 2) исключение внутригрупповых оборотов и остатков; 3) расчет основных поправок; 4) расчет инфляционных поправок; 5) сбор и анализ всех поправок и предварительного варианта; 6) подготовка информации для раскрытия; 7) выпуск отчетности с пояснениями. В консолидированной финансовой отчетности необходимо раскрывать: факт консолидации организации; характер отношений между дочерней и материнской организациями; дату составления финансовой отчетности дочерней организации, если эта отчетность необходима при подготовке консолидированной финансовой отчетности и составлена на дату, не совпадающую с отчетной датой материнской организации. При составлении отдельной финансовой отчетности материнской организацией, имеющей долю в совместно контролируемой организации, в отчетности должен быть раскрыт факт, что отчетность является отдельной финансовой отчетностью. 7.Обесценение активов в соответствии с МСФО: необходимость регулирования и концепция учета. Критический анализ концепции учета обесценения в МСФО. Цель МСФО № 36 «Обесценивание активов»– установление процедур учета активов по величине, которая не превышает их возмещаемую сумму. Стандарт требует от предприятия регулярного проведения анализа состояния активов на предмет их возможного обесценивания. Стандарт применяется в отношении большинства активов, а также инвестиций в дочерние, ассоциированные и совместные компании. Оценку возмещаемой суммы актива следует производить в случае, если на отчетную дату появляется признак, который указывает на возможное обесценивание актива. Организация должна вести учет внешних и внутренних признаков. К внешним признакам относятся спад рыночной стоимости активов, существенные изменения в деятельности компании, а к внутренним – моральное устаревание актива, снижение технологических показателей актива и др. МСФО № 36 не применяется в отношении следующих активов: 1) запасов; 2) активов, которые возникли по договору на строительство; 3) отложенных налоговых активов; 4) активов, которые возникли из вознаграждений работникам; 5) биологических активов; 6) нематериальных активов, которые возникли из договорных прав страховщиков. Возмещаемая сумма актива определяется по наибольшему значению чистой продажной цены актива и стоимости от его использования. Чистая продажная цена– это сумма, которая получена от продажи актива в результате сделки между осведомленными независимыми сторонами. Сумму сделки необходимо корректировать с учетом затрат, связанных с реализацией актива. Стоимость от использования– это дисконтируемая стоимость оцениваемых будущих потоков, которые ожидаются в результате продолжительного использования актива и его выбытия в конце срока использования. МСФО № 36 устанавливает порядок действия по определению балансовой стоимости генерирующей единицы, порядок определения убытка от обесценивания по активам этой единицы. Балансовая стоимость– это сумма, по которой актив отражается после вычета суммы накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения. Убыток от обесценения– это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму. Если балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму, то это означает, что возник убыток от обесценивания актива. Для каждого актива необходимо отдельно оценивать возмещаемую сумму. Если это невозможно сделать, то компания должна возмещать сумму генерирующей единицы. Генерирующая единица для актива– это наименьшая группа активов, которая включает данный актив и генерирует поступление денежных средств от продолжительного использования актива. 8.Сравнительный анализ учета аренды по МСФО и РСБУ. Информативность учета финансовой аренды как финансового соглашения для пользователей отчетности. МСФО РСБУ Классификация Аренда классифицируется как финансовая аренда, если она предусматривает передачу арендатору всех существенных рисков и вознаграждений, связанных с владением активов. Классификация аренды в большей степени зависит от сущности операции аренды, а не от формы договора. В стандарте приведены примеры ситуаций, в которых обычно аренда рассматривается как финансовая. Термин «финансовая аренда» (лизинг) определен законодательством. В соответствии с законодательством по договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Имущество, переданное в лизинг, в течение всего срока действия договора лизинга является собственностью лизингодателя. Условия постановки лизингового имущества на баланс лизингодателя или лизингополучателя определяются по согласованию между сторонами договора лизинга. Отражение финансовой аренды в отчетности арендодателя Первоначальное признание Арендодатель должен учитывать активы, переданные на условиях финансовой аренды, в своем бухгалтерском балансе и представлять их как дебиторскую задолженность в сумме, равной величине чистых инвестиций в аренду. Под чистой инвестицией в аренду понимается дисконтированная стоимость будущих арендных платежей и дисконтированная остаточная стоимость арендованного имущества в конце срока аренды. Дебиторская задолженность по финансовой аренде отражается арендодателем в сумме основного долга с учетом начисленных процентов (финансового дохода) за минусом полученной оплаты от арендатора. Первоначальные прямые затраты должны амортизироваться в течение срока аренды (за исключением компаний производителей и дилеров). Лизингодатель учитывает имущество, переданное по договору финансовой аренды, либо в качестве доходных вложений в материальные ценности (статья долгосрочных активов) (если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя), либо в качестве дебиторской задолженности и доходов будущих периодов (если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя). В РСБУ отсутствуют специальные правила для компаний производителей – дилеров. Последующая оценка Признание финансового дохода должно отражать постоянную норму прибыли на чистые инвестиции арендодателя в финансовую аренду. То есть арендодатель должен начислять и удерживать с арендатора доход за предоставленное в его пользование финансирование. Основная сумма долга с течением срока аренды уменьшается. Соответственно, при постоянной процентной ставке арендодатель каждый месяц получает все меньшую сумму процентов в абсолютном выражении. Ежемесячно арендодатель производит начисление финансового дохода по процентам. При дисконтировании стоимости минимальных арендных платежей в основном используют ставку процента, подразумеваемую в договоре об аренде. Арендные платежи, полученные в отчетном периоде, уменьшают дебиторскую задолженность в части как основной суммы долга, так и начисленного финансового дохода. Арендные платежи распределяются между основной суммой долга и финансовым доходом с тем, чтобы обеспечить постоянную норму доходности. Дисконтирование задолженности не производится. Доход не разделяется на финансовый доход и возмещение основной суммы долга. Лизингодатель отражает дебиторскую задолженность на сумму задолженности по лизинговым платежам согласно договору лизинга. Разница между затратами на приобретение лизингового имущества и суммой лизинговых платежей за весь период лизинга отражается как доходы будущих периодов с последующим признанием в доходах в течение срока лизинга. Причитающаяся по договору лизинга сумма лизингового платежа, поступившая в отчетном периоде, уменьшает дебиторскую задолженность лизингополучателя. 9.Ценность представляемой информации в соответствии с МСФО для пользователей. Структура и содержание компонентов финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Трансформация бухгалтерской отчетности обозначает сближение национальной отчетности с МСФО. Как правило, трансформация представляет собой свод таблиц, наглядно показывающих переход от российских балансовых статей и статей отчета о финансовых результатах — к соответствующим показателям по МСФО. Процесс трансформации может быть реализован собственными силами организации или посредством привлечения сторонних специализированных организаций. К достоинствам трансформации отчетности по сравнению с параллельным учетом можно отнести то, что она проще в составлении, хотя и требует специальных навыков. Еще одной особенностью является относительно низкие затраты. Но недостатки трансформации заключаются в том, что отчетность имеет высокий информационный риск, ее неточность может составлять до 50 %. Также можно сказать, что отчетность не может предоставлять оперативную информацию пользователям, так как составляется только после составления отчетности по правилам РСУиО. Независимо от того каким способом будут применяться МСФО при первом составлении отчетности по международным стандартам необходимо руководствоваться МСФО 1 «Первое применение МСФО». В соответствии с этим стандартом финансовая отчетность, соответствующая МСФО, должна представлять информацию: 1. понятную с точки зрения пользователей; 2. сравнимую для всех представленных периодов; 3. которая была бы «точкой отсчета» для учета в соответствии с МСФО; 4. расходы на составление которой не превышали бы выгод от ее ценности для пользователей. Таким образом, предприятия должны сами выбирать тот способ перехода на МСФО, который считает более удобным. Но с внедрением МСФО торопиться не следует, необходимо предварительно изучать, анализировать и применять их с большой осторожностью. Так же следует выяснить для себя как важна для предприятия отчетность, составленная на МСФО, планирует ли она выход на мировой рынок и ждет ли иностранных инвестиций. От этого будет зависеть применяемый способ. Не следует забывать о том, что затраты на составление такой отчетности не должны превышать выгод от ее использования. Опять же это ведет к тому, будет ли предприятие участвовать во внешнеэкономической деятельности. 10. Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы по МСФО: необходимость регулирования и учет. Термин «оценочные обязательства» введен ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Он в целом аналогичен понятию резервов по МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Оценочные обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Для отражения оценочного обязательства должны выполняться следующие условия: 1. В результате прошлых событий возникло обязательство, исполнения которого невозможно избежать. Таким образом: — обязывающее событие должно произойти до окончания отчетного периода; — выполнения обязанности нельзя избежать в силу: требований законодательства или обычаев делового оборота; существование другой стороны, перед которой возникло это обязательство. Например, реструктуризация, о которой не объявлено, не приводит к возникновению оценочного обязательства. И, напротив, реструктуризация, о которой объявлено, приведет к возникновению оценочного обязательства (при соблюдении остальных условий признания), поскольку у работников возникнут обоснованные ожидания увольнения и получения компенсации, у покупателей возникнут обоснованные ожидания прекращения выпуска соответствующей продукции и получения неустоек в связи с досрочным расторжением договоров, т.е. после объявления появляется другая сторона (работники, покупатели), перед которой возникает обязанность. 2. Уменьшение экономических выгод, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно (уменьшение экономических выгод более вероятно, чем его отсутствие). 3. Может быть обоснованно оценена величина оценочного обязательства. Оценивается сумма затрат, необходимых для погашения обязательства. Оценка производится на основании суждений руководства, прошлого опыта или мнения экспертов. ПБУ 8/2010, в отличие от МСФО (IAS) 37, требует документального подтверждения обоснованности оценки. Требования к дисконтированию стоимости оценочного обязательства присутствует и в ПБУ 8/2010 и в МСФО (IAS) 37. При этом, если МСФО (IAS) 37 считает необходимым дисконтирование «когда влияние фактора времени на стоимость денег существенно», то ПБУ 8/2010 определяет более четкие критерии – если срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев, или меньший срок, установленный учетной политикой.